Giáo trình Kế toán tài chính - Chương 4: Kế toán các khoản đầu tư tài chính

Nội dung text: Giáo trình Kế toán tài chính - Chương 4: Kế toán các khoản đầu tư tài chính

1. Trường Đại học Mở TPHCM – Khoa Kế toán Kiểm toán Nội dung  Tổng quan về đầu tư tài chính Chương 4  Ứng dụng vào hệ thống tài khoản kế toán KẾ TOÁN CÁC KHOẢN  Trình bày trên BCTC ĐẦU TƯ TÀI CHÍNH Mục tiêu Tổng quan về đầu tư tài chính  Sau khi học xong chương này, sinh viên có thể: – Trình bày cách phân loại các khoản đầu tư tài chính và giải thích sự khác biệt . Khái niệm – Trình bày các nguyên tắc ghi nhận, đánh giá các khoản đầu tư tài chính. Phân loại – Phân tích và xử lý các giao dịch liên quan đến đầu tư tài chính trên hệ thống tài khoản kế PP giá gốc toán. Ghi nhận, đánh giá – Trình bày các khoản đầu tư tài chính trên PP vốn chủ sở BCTC hữu 1
2. Khái niệm Phân loại  Chứng khoán kinh doanh:  Đầu tư tài chính: Là các hoạt động sử dụng – Cổ phiếu, trái phiếu nắm giữ vì mục đích kinh doanh (kể cả chứng khoán có thời gian đáo hạn trên 12 vốn để đầu tư vào lĩnh vực tài chính nhằm mục tháng mua vào, bán ra để kiếm lời) đích sinh lợi hoặc phục vụ cho chiến lược phát  Đầu tư nắm giữ đến ngày đáo hạn: – Các khoản tiền gửi ngân hàng có kỳ hạn (bao gồm cả triển của doanh nghiệp. các loại tín phiếu, kỳ phiếu); – Trái phiếu, cổ phiếu ưu đãi bên phát hành bắt buộc phải mua lại tại một thời điểm nhất định trong tương lai; – Các khoản cho vay nắm giữ đến ngày đáo hạn với mục đích thu lãi hàng kỳ; – Các khoản đầu tư nắm giữ đến ngày đáo hạn khác Phân loại Phân loại (tiếp)  Đầu tư vốn vào đơn vị khác: – Đầu tư vào công ty con; Vốn góp vào công ty liên doanh; Đầu tư vào công ty liên kết. Lưu ý: mức độ kiểm soát Đầu tư vốn vào  Đầu tư khác: Đầu tư đơn vị Chứng – Các khoản đầu tư vào công cụ vốn của đơn vị (ngoài nắm giữ khác khoán Đầu tư các khoản đầu tư vào cty con, vốn góp vào cty liên đến kinh ngày khác doanh, đầu tư vào cty liên kết) doanh đáo hạn Mức độ – Các khoản kim loại quý, đá quý không sử dụng như kiểm nguyên vật liệu để sản xuất sản phẩm hoặc mua vào- soát bán ra như hàng hóa; Tranh, ảnh, tài liệu, vật phẩm có giá trị không tham gia vào hoạt động sản xuất kinh doanh thông thường. 2
3. Mức độ kiểm soát Kiểm soát Đầu tư trực tiếp 100 % Công ty A Quyền kiểm soát và tỷ lệ lợi ích Kiểm soát của A đối với B: > 50% 60 % Mức độ  Quyền kiểm soát = Tỷ lệ kiểm 50 % Đồng kiểm soát soát Công ty B quyền biểu quyết = 60% Ảnh hưởng đáng kể Từ 20% <50%  Tỷ lệ lợi ích = Tỷ lệ quyền 20 % Không ảnh hưởng kiểm soát = 60% 0 % Kiểm soát Kiểm soát Đầu tư gián tiếp qua cty con Kiểm soát: • Công ty con: Là một Công ty A B là công ty con của A, B đầu tư vào C: Là quyền chi phối các doanh nghiệp chịu sự chính sách tài chính và kiểm soát của một hoạt động của doanh doanh nghiệp khác 60% Tỷ lệ quyền biểu quyết gián tiếp của A đối với C = nghiệp nhằm thu được (gọi là công ty mẹ). lợi ích kinh tế từ hoạt Tỷ lệ quyền biểu quyết trực tiếp của B đối với C động của DN đó. Công ty B Tỷ lệ lợi ích Tỷ lệ lợi ích Tỷ lệ lợi ích = x 52% của A trong C của A trong B của B trong C Quyền kiểm soát của công ty mẹ đối với công ty con (trực tiếp hoặc gián tiếp) được xác định khi công ty mẹ nắm giữ trên 50% Công ty C quyền biểu quyết ở công ty con 3
4. Ví dụ 1: Lưu ý về quyền kiểm soát  Trong các trường hợp sau đây, quyền kiểm soát Công ty A a. Xác định mối quan hệ giữa các còn được thực hiện ngay cả khi công ty mẹ nắm công ty giữ ít hơn 50% quyền biểu quyết tại công ty con: 40% b. Xác định tỷ lệ quyền kiểm soát - Các nhà đầu tư khác thỏa thuận cho công ty mẹ hơn và tỷ lệ lợi ích của 50% QBQ - Công ty mẹ có quyền chi phối các chính sách tài chính Công ty B o A trong B và hoạt động theo quy chế thỏa thuận o B trong C - Công ty mẹ có quyền bổ nhiệm hoặc bãi miễn đa số 52% o A trong C các thành viên HĐQT hoặc cấp quản lý tương đương - Công ty mẹ có quyền bỏ đa số phiếu tại các cuộc họp của HĐQT hoặc cấp quản lý tương đương Công ty C Kiểm soát Đầu tư gián tiếp Ví dụ 2: a. X đầu tư vào công ty C với 40% quyền biểu quyết Công ty A Quyền kiểm soát và tỷ lệ lợi ích và đầu tư vào công ty R với 40% quyền biểu của A đối với C: quyết.Công ty C có một khoản đầu tư vào công ty 60% R với 40% quyền BQ. X cho rằng mình nắm quyền Quyền kiểm soát = 40% + 30% KS đối với R vì tỷ lệ lợi ích trong công ty R lên đến 56% Công ty B b. X đầu tư vào công ty D thông qua việc nắm toàn bộ 40% Tỷ lệ lợi ích = 40% + 30% x 60% các cổ phần loại A của D. Các cổ phần loại B gồm 30 triệu cổ phần do một tổ chức tín dụng nắm giữ. 30% Mặc dù cả hai loại cổ phần đều được chia cổ tức ngang nhau nhưng chỉ có cổ phần loại A là được Công ty C quyền biểu quyết. X cho rằng mình kiểm soát công ty D. 4
5. Ảnh hưởng đáng kể Ví dụ 4: Hãy xác định vai trò của B trong A. Ảnh hưởng đáng kể: Là quyền tham gia của nhà đầu tư vào việc đưa ra các • Công ty liên kết: quyết định về chính sách tài • Nhà đầu tư có ảnh Cty B chính và hoạt động của bên hưởng đáng kể nhưng 10% nhận đầu tư nhưng không không phải là công ty kiểm soát các chính sách đó. con hoặc công ty liên doanh của nhà đầu tư. CTCP A Các nhà Nhà đầu tư nắm giữ trực tiếp hoặc gián tiếp thông qua đầu tư các công ty con ít nhất 20% quyền biểu quyết của bên cá nhân nhận đầu tư thì được gọi là nhà đầu tư có ảnh hưởng 90% đáng kể, trừ khi có quy định hoặc thoả thuận khác. Ví dụ 3: Xác định quyền biểu quyết Hãy xác định mối quan hệ giữa cty A và C Tổng vốn góp của nhà đầu tư trong Tỷ lệ quyền biểu quyết công ty liên kết của nhà đầu tư = x 100% Cty B trực tiếp trong công ty liên kết Tổng vốn chủ sở hữu của 60% công ty liên kết Cty TNHH A Tỷ lệ quyền biểu quyết Tổng vốn góp công ty con của của nhà đầu tư nhà đầu tư trong công ty liên kết gián tiếp trong = x 100% Cty C công ty liên kết Tổng vốn chủ sở hữu của 40% công ty liên kết 5
6. Ví dụ 5 Bài tập thực hành 2 1. Tại ngày 1/1/2004, Công ty A đầu tư vào công ty B dưới hình thức mua cổ phiếu phổ thông có quyền biểu quyết (mua 2.000.000 cổ phiếu, mệnh giá cổ phiếu là 10.000VND, giá mua là 11.000VND). Tổng số cổ phiếu phổ thông có quyền biểu Cty X quyết đang lưu hành của công ty B là 8.000.000 cổ phiếu (với 30% tổng mệnh giá là 80.000 trđ). Lợi nhuận chưa phân phối luỹ kế 60% đến năm 2004 của công ty B 20.000 trđ. Xác định quyền biểu quyết của của công ty A trong B. Cty Y Cty R 2. Công ty A là công ty mẹ của công ty B. Tại ngày 1/1/2004, Công ty B đầu tư vào công ty C dưới hình thức góp vốn bằng tài sản. 21% 30% 60% Nguyên giá của tài sản mang đi góp vốn là 9.000 trđ, giá trị 31% đánh giá lại của tài sản đem góp vốn theo thoả thuận của công Cty Z Cty T Cty S ty B với công ty C là 10.000 trđ. Tổng vốn chủ sở hữu của công ty C trước thời điểm nhận vốn góp của công ty B là 40.000 trđ. Xác định quyền biểu quyết của công ty A trong C Bài tập thực hành 1 Bài tập thực hành 2 (tiếp) 1. Công ty A đầu tư vốn vào Công ty cổ phần B Xác định mối quan hệ của công ty X với các công ty trong 23.000.000 cổ phiếu/ 50.000.000 cổ phiếu đã phát hành bảng: của Công ty B với mệnh giá của cổ phiếu là 10 000 đồng/1 cổ phiếu. Quyền kiểm Tỷ lệ lợi ích Quan hệ 2. Công ty cổ phần X đầu tư vào Công ty cổ phần Y soát/ biểu quyết 60.000.000 cổ phiếu/ 100.000.000 cổ phiếu phát hành của Công ty Y với giá trị của cổ phiếu là 10.000 đồng/1 R cổ phiếu. Công ty cổ phần Y đầu tư vào Công ty TNHH S Z tổng số vốn là 400.000.000 đồng/1 000.000.000 đồng (tổng vốn điều lệ). Công ty cổ phần X đầu tư tiếp vào T Công ty TNHH Z 200.000.000đồng/1.000.000.000 đồng Y (tổng vốn điều lệ) Yêu cầu: Hãy xác định tỷ lệ biểu quyết và mối quan hệ của Z các công ty được đề cập ở trên. 6
7. Đồng kiểm soát Hoạt động kinh doanh đồng kiểm soát Đồng kiểm soát:  Được thực hiện bằng cách sử dụng tài sản và nguồn Là quyền cùng chi phối của lực khác của các bên góp vốn liên doanh mà không các bên góp vốn liên doanh • Cty Liên doanh thành lập một cơ sở kinh doanh mới. về các chính sách tài chính và hoạt động đối với một • Bên góp vốn liên doanh: Là  Mỗi bên tự quản lý và sử dụng tài sản của mình và chịu hoạt động kinh tế trên cơ sở một bên tham gia vào liên trách nhiệm về các nghĩa vụ tài chính và các chi phí thỏa thuận bằng hợp đồng. doanh và có quyền đồng kiểm soát đối với liên doanh đó. phát sinh trong quá trình hoạt động. • Nhà đầu tư trong liên doanh:  Hợp đồng hợp tác kinh doanh thường quy định căn cứ Là một bên tham gia vào liên phân chia doanh thu và khoản chi phí chung phát sinh doanh nhưng không có quyền đồng kiểm soát đối với liên từ hoạt động liên doanh cho các bên. doanh đó.  Các hình thức phân chia doanh thu: Phân chia sản phẩm, Phân chia doanh thu, Phân chia lợi nhuận Các hình thức liên doanh Tài sản kinh doanh đồng kiểm soát . Hợp đồng hợp tác kinh doanh dưới hình thức  Mỗi bên là đồng sở hữu đối với tài sản được góp liên doanh hoạt động kinh doanh được đồng hoặc được mua bởi các bên và được sử dụng cho mục đích của liên doanh. kiểm soát;  Các tài sản được sử dụng để mang lại lợi ích cho các . Hợp đồng hợp tác kinh doanh dưới hình thức bên. liên doanh tài sản được đồng kiểm soát;  Mỗi bên được nhận sản phẩm/ lợi ích từ việc sử dụng . Hợp đồng liên doanh dưới hình thức thành lập tài sản và chịu phần chi phí phát sinh theo thoả thuận cơ sở kinh doanh được đồng kiểm soát. trong hợp đồng.  Không thành lập pháp nhân mới.  Tài sản đồng kiểm soát được mỗi bên phản ảnh trên TK của mình phần của mình tham gia theo giá gốc  Chi phí và doanh thu/ thu nhập của mỗi bên hạch toán tương tự như hợp đồng kinh doanh đồng kiểm soát 7
8. Ví dụ 6: Cơ sở kinh doanh đồng kiểm soát  Công ty Gia Định chuyên ngành dệt và Công ty Việt Tiến chuyên ngành may mặc; cùng ký hợp . Cơ sở kinh doanh đồng kiểm soát đòi hỏi phải đồng liên doanh hoạt động đồng kiểm soát với có sự thành lập một cơ sở kinh doanh mới. nội dung cùng sản xuất đồng phục học sinh cấp . Hoạt động của CSKDĐKS cũng giống như hoạt một, trong đó công ty Gia Định sản xuất và cung động của các doanh nghiệp khác, chỉ khác là ứng vải, công ty Việt Tiến phụ trách phụ liệu, thỏa thuận bằng hợp đồng giữa các bên góp khâu cắt may, đóng gói bao bì. Mỗi bên phải tự vốn liên doanh quy định quyền đồng kiểm soát mình trang trải các khoản chi phí phát sinh và của họ đối với các hoạt động kinh tế của cơ sở được chia doanh thu từ việc bán đồng phục học sinh, phần chia này được căn cứ theo thoả này. thuận ghi trong hợp đồng. Ví dụ 7: Ví dụ 8: Hãy xác định vai trò của Cty A 50% A, B, C trong liên doanh H. Biết hợp đồng liên doanh nêu rõ: Cty B 30% Cty H • A chỉ tham gia góp vốn • B và C có quyền biểu quyết như nhau đối với mọi vấn đề về CS Cty C tài chính và hoạt động 20% của H 8
9. Bài tập thực hành 3 Chứng khoán kinh doanh  Ghép nội dung ở cột (1) cho phù hợp với cột (2) Cột 1 Cột 2  Ghi sổ kế toán theo giá gốc, bao gồm: 1. Mua CP thương mại a. Đẩu tư khác – Giá mua cộng (+) các chi phí mua (chi phí môi giới, giao dịch, cung cấp thông tin, thuế, lệ phí và phí ngân hàng) 2. Cho vay với kỳ hạn 24 tháng b. Lãi dồn tích  Thời điểm ghi nhận: là thời điểm nhà đầu tư có quyền sở 3. Mua cổ phiếu Cty A với tỷ lệ c. Đầu tư vào ty liên kết hữu, cụ thể như sau: BQ 60% – Chứng khoán niêm yết được ghi nhận tại thời điểm 4. Mua cổ phiếu Cty B với tỷ lệ d. Đầu tư nắm giữ đến ngày khớp lệnh (T+0); BQ 12% đáo hạn – Chứng khoán chưa niêm yết được ghi nhận tại thời 5. Mua tranh quý chờ tăng giá để điểm chính thức có quyền sở hữu theo quy định của e. Đầu tư vào cty con bán pháp luật. 6. Ghi giảm giá trị khoản đầu tư f. Chứng khoán KD  Cuối niên độ kế toán, nếu giá trị thị trường của chứng khoán kinh doanh bị giảm xuống thấp hơn giá gốc, kế toán 7. Lãi khi bán cổ phiếu đầu tư g. Doanh thu tài chính được lập dự phòng giảm giá. Ghi nhận, đánh giá Chứng khoán kinh doanh (tiếp) Đánh giá tại ngày  Cổ tức, lợi nhuận được chia bằng tiền hoặc tài sản Ghi nhận và đánh giá lập BCTC hợp nhất phi tiền tệ: – Sau ngày đầu tư: Doanh thu tài chính. CK kinh doanh – Trước ngày đầu tư: giảm giá trị khoản đầu tư  Trường hợp nhận cổ tức bằng cổ phiếu: Đầu tư nắm giữ đến • Theo dõi số lượng cổ phiếu được nhận trên thuyết ngày đáo hạn Phương pháp vốn minh Báo cáo tài chính, Đầu tư vốn vào đơn chủ sở hữu • Không ghi nhận tăng giá trị khoản đầu tư và doanh vị khác thu hoạt động tài chính. Đầu tư khác 9
10. Ví dụ 9 Ví dụ 10: Có tình hình trong năm 20x1 tại cty M: • Có tình hình trong năm 20x1 tại Công ty KHM: a. Ngày 1.4.20x1, mua 20.000 cp của cty ACB với mục đích thương mại. Giá mua trên 1. Xuất quỹ tiền mặt 2 tỷ gửi ngân hàng V, kỳ hạn 6 TTCK là 40.000đ/cp, mệnh giá của cp là tháng, lãi suất 12%/năm. 10.000đ/cp, chi phí mua là 0,2%/giá trị giao 2. Mua 2.000.000 cổ phiếu ưu đãi cam kết mua lại, giá dịch. Tất cả thanh toán bằng TGNH. b. Ngày 15.7.20x1, nhận được cổ tức 6 tháng mua bằng MG 10.000đ/cp, thanh toán bằng TGNH. đầu năm 20x1 của cp cty ACB là 10 triệu 3. 1/1/20x1 cho công ty ABC vay 2.000 trđ 3 năm, lãi suất đồng bằng TGNH. 12%/năm. c. Ngày 31.12.20x1: giá thị trường cp cty ACB Yêu cầu: Xác định giá trị khoản đầu tư tại ngày đầu tư. là 36.000đ/cp. Yêu cầu: Hãy xác định giá trị khoản đầu tư tại tháng 4, 7 và 12.20x1 Đầu tư nắm giữ đến ngày đáo hạn Đầu tư vốn vào đơn vị khác  Ghi sổ kế toán  Giá phí các khoản đầu tư: phản ánh theo giá ─ Theo giá gốc  Lãi tiền gởi, lãi cho vay, lãi khi thanh lý, nhượng bán: gốc – Ghi nhận là doanh thu tài chính .Trường hợp góp vốn bằng tiền  Tại thời điểm lập Báo cáo tài chính: Giá mua cộng (+) các chi phí liên quan trực tiếp đến việc – Nếu khoản đầu tư chưa được lập dự phòng phải thu khó đầu tư (Chi phí giao dịch, môi giới, tư vấn, kiểm toán, lệ đòi, kế toán phải đánh giá khả năng thu hồi. phí, thuế và phí ngân hàng ) • Có bằng chứng chắc chắn cho thấy một phần hoặc toàn . Trường hợp góp vốn bằng tài sản phi tiền tệ: bộ khoản đầu tư có thể không thu hồi được, kế toán phải ghi nhận số tổn thất vào chi phí tài chính trong kỳ. • Nhà đầu tư phải đánh giá lại tài sản mang đi góp vốn • Số tổn thất không thể xác định được một cách đáng tin trên cơ sở thỏa thuận. cậy, kế toán phải thuyết minh trên Báo cáo tài chính về • Phần chênh lệch giữa giá trị ghi sổ hoặc giá trị còn lại khả năng thu hồi của khoản đầu tư. và giá trị đánh giá lại của tài sản mang đi góp vốn – Đánh giá lại tất cả các khoản đầu tư được phân loại là được kế toán là thu nhập khác hoặc chi phí khác. các khoản mục tiền tệ có gốc ngoại tệ theo tỷ giá mua. 10
11. Đầu tư vốn vào đơn vị khác (tiếp) Ví dụ 11:  Ngày 1.1.20x0, Công ty A đầu tư vào công ty liên kết K,  Thời điểm ghi nhận: tài sản đem đi đầu tư gồm: • Là thời điểm chính thức có quyền sở hữu, – 200 triệu đồng tiền mặt; • Chứng khoán niêm yết được ghi nhận tại thời – Một số hàng tồn kho có giá trị ghi sổ là 150 triệu đồng, được đánh giá là 145 triệu đồng; điểm khớp lệnh (T+0); – Một TSCĐHH có nguyên giá 250 triệu đồng, giá trị • Chứng khoán chưa niêm yết, các khoản đầu hao mòn 100 triệu đồng, được đánh giá 180 triệu tư dưới hình thức khác được ghi nhận tại thời đồng điểm chính thức có quyền sở hữu theo quy  Ngày 15.7.20x0: công ty A nhận được thông báo từ cty K định của pháp luật. về lãi được chia đợt 1 của năm 20x0 là 60 triệu đồng. Yêu cầu: Xác định giá trị khoản đầu tư vào cty K tại ngày 1.1.20x0 và 15.7.20x0. Đầu tư vốn vào đơn vị khác (tiếp) Đầu tư vốn vào đơn vị khác (tiếp)  Cổ tức, lợi nhuận được chia bằng tiền hoặc  Khi thanh lý, nhượng bán: tài sản phi tiền tệ: • Sau ngày đầu tư: Doanh thu tài chính. • Giá vốn các khoản đầu tư tài chính được xác định theo phương pháp bình quân gia quyền di động. • Trước ngày đầu tư: giảm giá trị khoản đầu tư  Trường hợp nhận cổ tức bằng cổ phiếu: • Phần chênh lệch giữa giá trị hợp lý của khoản thu hồi được so với giá trị ghi sổ của khoản đầu tư được ghi • Theo dõi số lượng cổ phiếu được nhận trên thuyết nhận là doanh thu hoạt động tài chính (nếu lãi) hoặc minh Báo cáo tài chính, chi phí tài chính (nếu lỗ). • Không ghi nhận tăng giá trị khoản đầu tư và doanh thu hoạt động tài chính. 11
12. Ví dụ 12: Ví dụ 13: Ngày 20.4.20x2: Công ty A quyết định chuyển . Công ty X mua cổ phần Y với số lượng là nhượng 200.000 cp công ty K cho công ty M với 1.200.000 cổ phiếu/ 10.000.000 cổ phiếu phát giá chuyển nhượng là 28.000đ/cp, thu bằng hành của Công ty Y, mệnh giá là 10.000 đồng/ cổ chuyển khoản. Chi phí làm thủ tục chuyển nhượng phiếu. Giá mua là 14.000đ/Cp. khoản đầu tư thanh toán bằng tiền mặt là 7 trđ. Biết rằng chi tiết các khoản đầu tư vào K như sau: 1. Hãy xác định giá trị khoản đầu tư • Tháng 10.20x0: 100.000cp x 27.100đ/cp 2. Vào ngày lập BCTC, giá thị trường CP cty Y là 13.600đ/cp. Hãy tính mức dự phòng cần lập. • Tháng 6.20x1: 200.000cp x 24.250đ/cp Yêu cầu: Xác định lãi/ lỗ sau khi chuyển nhượng khoản đầu tư. Đầu tư khác Phương pháp vốn chủ sở hữu  Ghi nhận ban đầu: • Đầu tư bằng tiền = Giá mua + chi phí mua • Đầu tư góp vốn bằng tài sản phi tiền tệ = Giá đánh giá  Ví dụ minh họa lại (Chênh lệch giữa giá trị ghi sổ và giá đánh giá lại, ghi nhận vào Thu nhập khác hoặc Chi phí khác)  Cách thực hiện  Cổ tức, lợi nhuận được chia: • Sau ngày đầu tư: Doanh thu tài chính. • Trước ngày đầu tư: giảm giá trị khoản đầu tư  Khi lập báo cáo tài chính: • Đầu tư bằng CP niêm yết: Lập dự phòng dựa trên giá thị trường • Đầu tư khác: Lập dự phòng căn cứ vào khoản lỗ của bên nhận đầu tư 12
13. Ví dụ minh họa Cách thức thực hiện Công ty B 60% Cuối năm tài Giá trị ghi sổ của khoản chính, công ty A đầu tư được điều chỉnh 10% Cổ tức, lợi nhuận được lập các BCTC tăng hoặc giảm tương ứng chia được ghi giảm giá trị Công ty Công ty với phần sở hữu của nhà A ghi sổ của khoản đầu tư. E C gồm: đầu tư trong lãi hoặc lỗ của 30% công ty nhận đầu tư. 50% - BCTC riêng - BCTC hợp Công ty nhất D Phương pháp kế toán Ví dụ 14 Phương pháp kế toán các khoản đầu tư tại công ty A Ngày 1.1.20x1: Công ty M chi 900 triệu đồng mua Giá gốc Vốn CSH Hợp nhất 30% cổ phần công ty B. Ghi nhận ban đầu x – Năm 20x1, công ty B lỗ 50 triệu đồng Cuối năm tài chính – Năm 20x2, công ty B có lợi nhuận là 300 triệu  BCTC riêng x đồng, chia cổ tức 100 triệu đồng  BCTC hợp nhất • Khoản đầu tư vào B x • Khoản đầu tư vào C, D x • Khoản đầu tư vào E x 13
14. Ví dụ 14 (tiếp) Ví dụ 14 (tiếp) PP giá gốc Giá trị khoản đầu tư theo phương pháp vốn chủ sở hữu: ĐVT: triệu đồng ĐVT: triệu đồng Bảng cân đối kế toán 20x1 20x2 20x1 20x2 Giá trị khoản đầu tư tại ngày 1.1 900 885 Đầu tư vào công ty LD, LK 900 900 Điều chỉnh giá trị khoản đầu tư -15 60 • Lỗ trong năm 50 x 30% =15 -15 Điều chỉnh trên Báo cáo KQHĐKD 300 x 30% = 90 • Lãi trong năm 90 Doanh thu tài chính 30 • Cổ tức được chia 100 x 30% = 30 -30 Lãi hoặc lỗ trong công ty LD, LK Giá trị khoản đầu tư vào CTLK vào ngày 885 945 31.12 Ví dụ 14 (tiếp) PP VCSH Bài tập thực hành 4 ĐVT: triệu đồng  Công ty A góp vốn vào K là 2.000 triệu đồng, Bảng cân đối kế toán 20x1 20x2 chiếm 20% vốn của K. Kết quả kinh doanh của K qua các năm như sau: Đầu tư vào công ty LD, LK 885 945 – Năm 1, lỗ 200 triệu – Năm 2, lãi 20 triệu (không chia) – Năm 3, lãi 200 triệu, chia lãi 100 triệu, A được Điều chỉnh trên Báo cáo KQHĐKD 20 triệu. Yêu cầu: Trình bày khoản đầu tư trong từng năm Doanh thu tài chính (30) của cty A vào cty K theo: Phương pháp vốn chủ sở hữu. Lãi hoặc lỗ trong công ty LD, LK (15) 90 14
15. Ứng dụng vào hệ thống tài khoản kế toán Tài khoản 121- Chứng khoán kinh doanh Bên Nợ Bên Có • Chứng khoán kinh doanh  Giá trị chứng khoán  Giá trị ghi sổ (giá • Đầu tư nắm giữ đến ngày đáo hạn kinh doanh mua vào. BQGQ liên hoàn) •Cổ phiếu, trái phiếu niêm chứng khoán kinh • Đầu tư vào công ty LD, liên kết yết trên thị trường chứng khoán; doanh khi bán. • Các loại CK và công cụ • Đầu tư vào công ty con tài chính khác TK chi tiết • Đầu tư khác Dư Nợ  TK 1211 - Cổ phiếu  TK 1212 - Trái phiếu • Dự phòng tổn thất tài sản Giá trị chứng khoán kinh doanh tại thời  TK 1218 – CK và điểm báo cáo công cụ TC khác Chứng khoán kinh doanh Mua, bán chứng khoán kinh doanh  Tài khoản sử dụng TK 111, 112 TK 121 TK 111, 112  Các nghiệp vụ kinh tế phát sinh cơ bản Mua chứng khoán Bán chứng khoán TK 3387 Lãi nhận trước TK 515 TK 635 Chi phí bán chứng khoán 15
16. Ví dụ 15 Ví dụ 16 Có tình hình sau tại công ty XYZ Tiếp ví dụ 15 1. Ngày 1/1/20x0, mua 3.000 cp NH ACB với mục đích thương 1. Ngày 10/3/20x0: NH ACB thông báo tạm ứng đợt 1 mại, giá mua là 26.000đ/cp, mệnh giá của cp là 10.000đ/cp, năm 20x0 bằng tiền 8%/mệnh giá. chi phí mua là 0,2% giá trị giao dịch. Tất cả thanh toán bằng 2. Ngày 1/1/20x1, ngân hàng ACB phát hành cổ phiếu TGNH. DN mua với mục đích thương mại ngắn hạn. thưởng với tỷ lệ 10:1. 2. Ngày 1/1/20x0, DN mua 200 trái phiếu, kỳ hạn 18 tháng, lãi 3. Ngày 1/3/20x1, doanh nghiệp chuyển nhượng 50% suất 8%/năm, mệnh giá trái phiếu là 1 trđ/trái phiếu, được hưởng lãi trước tại thời điểm đầu tư. Tất cả thanh toán bằng lượng cổ phiếu ACB đang nắm giữ, giá bán TGNH. 39.000đ/cphiếu, thu bằng TGNH. Chi phí bán chứng 3. Ngày 4/2/20x0, bán 1.000 cp NH ACB, giá bán là 28.000đ/cp. khoán là 0,2% giá trị giao dịch thanh toán bằng TGNH. Chi phí bán là 0,2% giá trị giao dịch. Tất cả thanh toán bằng 4. Ngày 01/09/x1, mua 1.000 trái phiếu, mệnh giá 1 trđ, TGNH. giá mua 1,1 trđ trả bằng TGNH. Biết rằng trái phiếu 4. Ngày 1/3/20x0, DN mua 1.000 trái phiếu, kỳ hạn 15 tháng, lãi phát hành ngày 01/01/x1, đáo hạn 31/12/x1, lãi suất suất 10% năm, MG trái phiếu là 1 trđ/TP, nhận lãi khi đáo 12% năm. hạn. Tất cả thanh toán bằng TGNH. Yêu cầu: Định khoản kế toán Yêu cầu; Định khoản kế toán Cổ tức, lợi nhuận từ chứng khoán kinh doanh Đầu tư nắm giữ đến ngày đáo hạn  Cổ tức được chia trong thời gian nắm giữ:  Tài khoản sử dụng TK 111, 112, 138  Các nghiệp vụ kinh tế phát sinh cơ bản TK 515  Cố tức (lãi) dồn tích TK 111, 112, 138 TK 121  Chia cổ phiếu thưởng: Ghi tăng lượng CP, không ghi tăng khoản đầu tư và không ghi tăng doanh thu hoạt động tài chính 16
17. Tài khoản 128- Đầu tư nắm giữ đến ngày đáo hạn Gởi tiết kiệm, cho vay Bên Nợ Bên Có TK 128 TK 111, 112  Giá trị các khoản đầu tư  Giá trị các khoản đầu TK 111, Gởi TK , cho vay, Thu hồi các khoản nắm giữ đến ngày đáo tư nắm giữ đến ngày đáo 112 bằng tiền đầu tư hạn tăng hạn giảm TK 635 / TK 515 Dư Nợ TK 515 TK 138 Giá trị các khoản đầu tư Định kỳ, tính lãi nắm giữ đến ngày đáo hạn hiện có tại thời điểm TGTK, lãi cho vay báo cáo. Tài khoản chi tiết Trái phiếu nắm giữ đến ngày đáo hạn  Tài khoản 1281 - Tiền gửi có kỳ hạn TK 111, 112 TK 128 TK 111, 112  Tài khoản 1282 - Trái phiếu: Phản ánh các loại trái phiếu mà doanh nghiệp có khả năng và có ý định nắm giữ đến Mua TP nhận lãi định kỳ, Thu hồi TP nhận lãi định ngày đáo hạn. nhận lãi sau kỳ hoặc nhận lãi sau  Tài khoản 1283 - Cho vay: Phản các khoản cho vay theo khế ước giữa các bên nhưng không được giao dịch mua, Mua TP nhận lãi bán trên thị trường như chứng khoán. TK 3387  Tài khoản 1288 - Các khoản đầu tư khác nắm giữ đến trước ngày đáo hạn: Phản ánh các khoản đầu tư khác nắm giữ đến ngày đáo hạn (ngoài các khoản tiền gửi ngân hàng, TK 515 TK 138 trái phiếu và cho vay), như cổ phiếu ưu đãi bắt buộc bên Định kỳ, phân bổ Định kỳ, tính lãi trái phát hành phải mua lại tại một thời điểm nhất định trong lãi TP vào TK 515 phiếu được hưởng tương lai, thương phiếu. 17
18. Ví dụ 17 Tài khoản 222- Đầu tư vào công ty LD, LK Tại công ty ABC có tình hình sau: Bên Nợ Bên Có 1. Trích tiền gởi ngân hàng 200 triệu đồng để cho công ty H vay trong thời hạn 8 tháng, lãi suất 2% tháng. Gốc và lãi trả một lần khi đáo hạn. Số vốn đầu tư vào Số vốn đầu tư vào công 2. Mua 10 trái phiếu cty B nắm giữ đến ngày đáo hạn, mệnh công ty liên doanh, ty liên doanh, liên kết giá 1.000.000đ/TP, kỳ hạn 12 tháng, lãi suất 12%/năm, lãi liên kết tăng giảm do đã thanh lý, nhận ngay khi mua. Cty đã thanh toán bằng TGNH. nhượng bán, thu hồi. 3. Mua 100 trái phiếu chính phủ nắm giữ đến ngày đáo hạn bằng TGNH, mệnh giá 1.000.000đ/TP, kỳ hạn 3 năm, lãi suất 12%/năm, lãi nhận khi đáo hạn. Dư Nợ 4. Thu hồi khoản tiền đầu tư và lãi phát sinh của 50 trái phiếu mua cách đây 3 năm bằng TGNH, mệnh giá 1.000.000đ/TP, Số vốn đầu tư vào công lãi suất 8%/năm, nhận lãi khi đáo hạn. ty liên doanh, liên kết Yêu cầu: Định khoản kế toán. hiện còn cuối kỳ. ĐẦU TƯ VÀO CÔNG TY LIÊN DOANH LIÊN KẾT Đầu tư bằng tiền  Tài khoản sử dụng  Doanh nghiệp có thể mua cổ phần hoặc đầu tư  Các nghiệp vụ kinh tế phát sinh chủ yếu bằng tiền. TK 222 TK 11*  Mua thêm cổ phần để có ảnh hưởng đáng kể: TK 222 TK 228 TK 11* 18
19. Đầu tư bằng vật tư, hàng hóa, TSCĐ Cổ tức và lợi nhuận được chia TK 222 TK 138 TK 15* TK 515 TK 11* TK 811/711 TK 222 TK 211, 212, 213 TK 214 Ví dụ 18 Đầu tư thêm để có quyền kiểm soát  Công ty A mua 5.000.000 cp công ty H, mệnh giá cổ TK 221 phiếu là 10.000đ/cp. Giá mua là 20.000đ/cp. Công ty có 15.000.000 cp đang lưu hành. Chi phí mua cổ phiếu là TK 222 0.2%/giá trị giao dịch. Toàn bộ thanh toán bằng TGNH.  Công ty B đầu tư vào công Q bằng các tài sản sau: – Tiền mặt: 100triệu đồng TK 11* – Vật liệu có giá xuất kho là 150 triệu đồng, giá được chấp nhận là 145 triệu đồng. – Tài sản cố định hữu hình có nguyên giá là 750triệu đồng, đã khấu hao 50triệu đồng, giá được thống nhất là 720triệu đồng. – B chiếm 22% vốn của Q. Yêu cầu: Định khoản kế toán 19
20. Chuyển nhượng các khoản đầu tư KẾ TOÁN ĐẦU TƯ VÀO CÔNG TY CON TK 222  Tài khoản sử dụng TK 11*  Các nghiệp vụ phát sinh chủ yếu TK 635 TK 515 TK 11* Ví dụ 19 Tài khoản 221- Đầu tư vào công ty con Có tình hình tại công ty A như sau: Bên Nợ Bên Có 1. Công ty liên doanh C có lợi nhuận sau thuế là 500 triệu đồng. Các bên liên doanh thống nhất chia lãi cho các bên là 60% lợi nhuận. Tỷ lệ của A trong C là 40%. Giá trị thực tế các Giá trị thực tế các 2. Bên liên doanh đồng ý cho A chuyển nhượng vốn góp cho D, giá khoản đầu tư vào khoản đầu tư vào công chuyển nhượng theo thoả thuận với D là 2.000 triệu đồng (giá gốc công ty con tăng ty con giảm. là 1.800 triệu đồng), đã thu bằng TGNH. Chi phí chuyển nhượng thanh toán bằng tiền mặt 4 triệu đồng. 3. Chuyển khoản mua 2.000.000 cổ phiếu của công ty CP X, giá mua 15.000đ/cp, MG 10.000đ/cp, chi phí mua 0,2% giá trị giao dịch. (tỷ lệ quyền biểu quyết tương đương với tỷ lệ góp 60%). Biết rằng giá Dư Nợ trị đầu tư trước giao dịch này là 15.000 trđ, tỷ lệ quyền biểu quyết là 40%. Giá trị thực tế các Yêu cầu: Định khoản kế toán khoản đầu tư vào công ty con hiện có của công ty mẹ. 20
21. Sơ đồ kế toán tổng hợp Đầu tư khác TK 221 TK 222,228,121  Tài khoản sử dụng TK 112,111,341 .  Các nghiệp vụ phát sinh chủ yếu TK 111,112 TK 635 TK 222,228,121 TK 515 Ví dụ 20 Tài khoản 228- Đầu tư khác Có tình hình tại công ty A như sau: 1. Chuyển khoản 150.000 triệu đồng mua cổ phiếu của công ty Bên Nợ Bên Có CP X, số cổ phiếu này có mệnh giá 100.000 triệu đồng, chi phí mua đã chi tiền mặt 30 triệu đồng. (tỷ lệ quyền biểu quyết Giá trị các khoản đầu Giá trị các khoản đầu tư tương đương với tỷ lệ góp vốn 60%). tư khác tăng khác giảm 2. Nhận thông báo chia cổ tức của công ty CP P là 500 triệu đồng. Theo thỏa thuận, công ty A đã chuyển toàn bộ số cổ tức này để góp vốn thêm (cho biết tỷ lệ quyền biểu quyết tương đương với tỷ lệ góp vốn thay đổi từ 48% lên 55%). Biết giá trị khoản đầu tư vào P trước khi thay đổi tỷ lệ là 4.000 Dư Nợ triệu. 3. Chuyển nhượng 20% khoản đầu tư vào K, tổng giá trị đầu tư Giá trị khoản đầu tư là 9.000 triệu đồng (chiếm 60% vốn của K). Giá chuyển khác hiện có tại thời nhượng là 3.500 triệu đồng thu bằng chuyển khoản. điểm báo cáo Yêu cầu: Định khoản kế toán các nghiệp vụ trên. 21
22. Tài khoản chi tiết Ví dụ 21  Tài khoản 2281 - Đầu tư góp vốn vào đơn vị khác: Số dư đầu năm 20x0 công ty H, TK 229: 0đ, TK 228: 7.000.000.000đ (công ty CP A: 1.000.000.000đ – 100.000 cp; công ty CP B: Phản ánh các khoản đầu tư công cụ vốn nhưng DN 6.000.000.000đ – 500.000 cp). H đầu tư với mục đích nhận cổ tức. A có không có quyền kiểm soát, đồng kiểm soát hoặc có ảnh 3.000.000 cp đang lưu hành và B có 10.000.000 cp đang lưu hành. hưởng đáng kể đối với bên được đầu tư. 1. Chuyển khoản mua kỳ phiếu 24 tháng do BIDV phát hành với giá  Tài khoản 2288 - Đầu tư khác: Phản ánh các khoản phát hành bằng mệnh giá 200.000.000đ, lãi suất 10%/năm, thu lãi 1 lần ngay khi mua, nắm giữ đến ngày đáo hạn. đầu tư vào kim loại quý, đá quý (không sử dụng như 2. Nhận được lãi chia từ công ty A 40.000.000đ bằng TGNH. hàng tồn kho), tranh, ảnh, tài liệu, vật phẩm khác có giá 3. Bán 50.000 cp công ty A cho công ty X, thu bằng TGNH trị (ngoài những khoản được phân loại là TSCĐ) 600.000.000đ, chi phí chuyển nhượng chi bằng TGNH 5.000.000đ. không tham gia vào hoạt động sản xuất kinh doanh 4. Mua thêm 2.000.000 cp của công ty B, mệnh giá 10.000đ/cp, giá thông thường nhưng được mua với mục đích nắm giữ mua 15.000đ/cp, phí giao dịch 0,2%, tất cả thanh toán bằng TGNH. chờ tăng giá. 5. Mua 100 trái phiếu chính phủ, giá phát hành bằng mệnh giá 1 trđ, lãi suất 12%/năm, đáo hạn 3 năm, nhận lãi khi đáo hạn, tất cả thanh toán bằng TGNH. Yêu cầu: Định khoản kế toán. Đầu tư bằng tiền Dự phòng giảm giá chứng khoán KD TK 228 TK 111,112 TK111,112 . Phương pháp tính (2) (1) . Tài khoản sử dụng . Sơ đồ kế toán TK 515 TK 635 22
23. Phương pháp tính Sơ đồ hạch toán TK 2291 TK 635 Số lượng chứng Giá chứng Giá chứng Mức dự phòng Cuối niên độ X: Lập dự phòng giảm giá khoán bị giảm giá khoán hạch khoán thực giảm giá đầu tư = tại thời điểm lập x toán trên - tế trên thị chứng khoán Cuối niên độ X + 1: báo cáo tài chính sổ kế toán trường lập dự phòng bổ sung Cuối niên độ X + 1: Hoàn nhập dự phòng Tài khoản 2291- Dự phòng giảm giá CKKD Ví dụ 22 Bên Nợ Bên Có Ngày 31/12/20x0, giá giao dịch cổ phiếu của A là 9.500đ/cp. Hoàn nhập chênh lệch Trích lập các khoản dự Biết giá gốc cổ phiếu A là 126 triệu đồng (số lượng là giữa số dự phòng phải phòng tổn thất tài sản tại 10.000cp), doanh nghiệp nắm giữ với mục đích kinh lập kỳ này nhỏ hơn số dự thời điểm lập Báo cáo tài phòng đã trích lập kỳ chính doanh. trước chưa sử dụng hết; Yêu cầu: Xác định khoản trích lập dự phòng giảm giá Dư Có khoản đầu tư chứng khoán dài hạn. a) Số dư đầu kỳ của TK 2291 là 0đ Số dự phòng tổn thất tài sản hiện có cuối kỳ b) Số dư đầu kỳ của TK 2291 là 21.000.000đ c) Số dư đầu kỳ của TK 2291 là 42.000.000đ 23
24. Dự phòng tổn thất đầu tư vào đơn vị khác Phương pháp tính . Nguyên tắc Doanh nghiệp phải trích lập dự phòng nếu tổ chức kinh tế mà . Phương pháp tính doanh nghiệp đang đầu tư bị lỗ (trừ trường hợp lỗ theo kế hoạch đã được xác định trong phương án kinh doanh trước khi . Tài khoản sử dụng đầu tư). . Sơ đồ kế toán Mức trích dự Tổng vốn ĐT Vốn CSH Số VĐT của mỗi bên phòng cho thực tế của thực có của = - x mỗi khoản các bên tại tổ tổ chức kinh Tổng VĐT thực tế của các bên ĐTTC chức kinh tế tế tại tổ chức kinh tế Nguyên tắc trích lập Tài khoản 2292- Dự phòng TTĐT vào đơn vị khác  Việc trích lập dự phòng thực hiện đối với các khoản Bên Nợ Bên Có đầu tư được trình bày theo phương pháp giá gốc, Hoàn nhập chênh lệch Trích lập các khoản dự không áp dụng cho các khoản đầu tư trình bày theo giữa số dự phòng phải phòng tổn thất tài sản tại phương pháp vốn chủ sở hữu theo quy định của lập kỳ này nhỏ hơn số dự thời điểm lập Báo cáo tài pháp luật phòng đã trích lập kỳ chính  Doanh nghiệp chỉ thực hiện trích lập dự phòng khi trước chưa sử dụng hết; tổng số vốn đầu tư thực tế của chủ sở hữu cao Dư Có hơn tổng giá trị vốn chủ sở hữu thực có của tổ chức kinh tế được đầu tư Số dự phòng tổn thất tài sản hiện có cuối kỳ 24
25. Ví dụ 23 Trình bày trên BCTC  Công ty A là công ty cổ phần hoạt động trong lĩnh vực xây dựng có mức vốn điều lệ là 50 tỷ đồng, với cơ cấu 3 cổ đông góp vốn là: Công ty B nắm giữ 50% vốn điều lệ Bảng CĐKT BCKQHĐKD BCLCTT tương ứng 25 tỷ đồng; Công ty C nắm giữ 30% vốn điều lệ tương ứng 15 tỷ đồng, Công ty D nắm giữ 20% vốn điều lệ tương ứng 10 tỷ đồng. Các công ty đã đầu tư đủ Tiền và TĐT Doanh thu tài Dòng tiền từ vốn theo tỷ lệ nắm giữ vốn điều lệ, vì vậy tổng vốn đầu tư chính HĐKD của 3 Công ty B, C, D tại Công ty A là 50 tỷ đồng. ĐTTC ngắn  Năm 20x2, do suy thoái kinh tế nên kết quả hoạt động hạn SXKD của công ty A bị lỗ 6 tỷ đồng, dẫn đến vốn chủ sở hữu (mã số 410 của Bảng cân đối kế toán) của Công ty A Chi phí tài Dòng tiền từ còn lại 44 tỷ đồng ĐTTC dài hạn chính HĐĐT Yêu cầu Trích lập dự phòng đầu tư tại Công ty B, C, D Sơ đồ hạch toán Trình bày trên BCTC (tiếp) Trên Bản thuyết minh BCTC: TK 2292 TK 635 • Thời điểm ghi nhận (đối với chứng khoán niêm yết Cuối niên độ X: Lập dự phòng giảm giá thuyết minh rõ là T+0 hay thời điểm khác) • Giá trị ghi sổ được xác định là giá trị hợp lý hay giá gốc; Cuối niên độ X + 1: • Có đánh giá lại các khoản thỏa mãn định nghĩa các lập dự phòng bổ sung khoản mục tiền tệ có gốc ngoại tệ không? • Nguyên tắc xác định công ty con, công ty liên doanh, liên kết (dựa theo tỷ lệ quyền biểu quyết, tỷ lệ vốn góp hay tỷ lệ lợi ích); Cuối niên độ X + 1: Hoàn nhập dự phòng • Căn cứ trích lập dự phòng giảm giá; Căn cứ xác định khoản tổn thất không thu hồi được; • 25