Giáo trình môn học Quản trị chi phí - Nguyễn Thị Phương Loan

170 trang huongle 5210

Download

Bạn đang xem 20 trang mẫu của tài liệu "Giáo trình môn học Quản trị chi phí - Nguyễn Thị Phương Loan", để tải tài liệu gốc về máy bạn click vào nút DOWNLOAD ở trên

Tài liệu đính kèm:

giao_trinh_mon_hoc_quan_tri_chi_phi_nguyen_thi_phuong_loan.pdf

Nội dung text: Giáo trình môn học Quản trị chi phí - Nguyễn Thị Phương Loan

TRƯỜNG ĐẠI HỌC MỞ TP.HCM QUẢN TRỊ CHI PHÍ Th.S NG. THỊ PHƯƠNG LOAN Biên soạn 1
TRƯỜNG ĐẠI HỌC MỞ TP.HCM TÀI LIỆU HƯỚNG DẪN HỌC TẬP QUẢN TRỊ CHI PHÍ Biên soạn: Th.S NGUYỄN THỊ PHƯƠNG LOAN THÀNH PHỐ HỒ CHÍ MINH 2
BÀI GIỚI THIỆU Chào mừng các bạn đến với chương trình đào tạo từ xa của Đại học Mở Bán công TP. Hồ Chí Minh Các bạn thân mến, người ta thường hiểu rằng: chi phí chỉ xuất hiện khi có một hoạt động giao dịch nào đó xảy ra, chẳng hạn như mua nguyên vật liệu cho sản xuất. Tuy nhiên, chi phí lại chính là kết quả của các quyết định quản trị nhằm đáp ứng những yêu cầu kinh doanh, trong đó vai trò của nhà quản trị chi phí là xác định, đo lường, thu thập, phân tích và báo cáo các thông tin về những yếu tố ảnh hưởng đến sự thành công của một doanh nghiệp. Đó là các yếu tố: chi phí, doanh thu, lợi nhuận. Bên cạnh đó nhà quản trị chi phí cũng thực hiện việc phân tích các thông tin phi chi phí như phát triển sản phẩm mới, chất lượng sản phẩm, độ thỏa mãn của khách hàng đối với sản phẩm. Như vậy, quản trị chi phí bao gồm các công việc của kế toán chi phí, của quản trị tài chính, đồng thời thông qua phân tích các thông tin này để tìm kiếm cơ hội kinh doanh, hình thành các quyết định đúng đắn, xây dựng chiến lược sản xuất kinh doanh thích hợp. Đó chính là nội dung chủ yếu của môn học Quản Trị Chi Phí Để có thể hiểu được các vấn đề trong môn học này, người học cần có những kiến thức cơ bản về: kế toán đại cương, kế toán quản trị, dự báo kinh tế để có thể thực hiện các bài tính toán. Thông qua nội dung của môn học, người học sẽ biết được những việc phải làm của nhà quản trị chi phí trong doanh nghiệp, các phương pháp tính toán và đánh giá chi phí, từ đó ra quyết định cho phù hợp, không bỏ lỡ cơ hội và đạt được mục tiêu trong chiến lược sản xuất kinh doanh, trước mắt cũng như lâu dài. 3
Người học có thể tham khảo thêm ở một số tài liệu như: kế toán quản trị, kế toán chi phí, quản trị tài chính, quản trị chi phí (bản tiếng Anh, NXB McGraw-Hill, 1999), quản trị chi phí (bản tiếng Anh, NXB McGraw-Hill, 2000). MỤC TIÊU CỦA MÔN HỌC Môi trường kinh doanh của các doanh nghiệp hiện nay đang ngày càng được mở rộng. Trong chiều hướng đó, các doanh nghiệp thành công đã có những đáp ứng kịp thời không chỉ nhờ việc thay đổi quy trình sản xuất mà còn nhờ thay đổi cung cách quản trị. Kinh doanh hiện nay chú trọng đến việc cải tiến và sự thỏa mãn của khách hàng đối với sản phẩm. Điều này đòi hỏi nhà quản trị chi phí phải định ra một chiến lược kinh doanh hợp lý. Trong điều kiện đó, môn học này sẽ giúp cho người học hiểu được: – Hiểu được cách thức các doanh nghiệp lựa chọn các chiến lược cạnh tranh: về chất lượng, về giá cả cũng như tận dụng các ưu thế khác để tạo ra thành công cho đơn vị mình – Hiểu được các phương pháp quản trị chi phí và sử dụng nó để giúp doanh nghiệp thành công. – Hiểu và áp dụng các phương pháp quản trị chi phí thích hợp cho đơn vị theo từng chức năng quản trị: quản trị chiến lược, hoạch định và xây dựng quyết định, chuẩn bị bản báo cáo tài chính, quản trị và kiểm soát hoạt động. – Thấy được tác động của môi trường kinh doanh hiện nay tới các phương pháp quản trị chi phí: môi trường kinh doanh toàn cầu, phương pháp sản xuất mới, gia tăng giá trị cung ứng cho khách hàng, thay đổi hình thái quản lý hoạt động. 4
NỘI DUNG MÔN HỌC Môn học được thiết kế thành 7 bài, với thời lượng mỗi chương một buổi. Riêng bài 7 sẽ chia thành hai buổi. Buổi cuối cùng sẽ hệ thống bài, ôn tập và làm một số bài tập minh họa. Người học cần đọc kỹ phần lý thuyết được giới thiệu theo từng mục trong của chương vì đây là cơ sở cho các tính toán và ra quyết định của nhà quản trị. Có một số khái niệm chi phí đối với người học có thể là mới, vì thế sẽ khó hiểu. Chúng sẽ được minh họa bằng các thí dụ liền kề hoặc trong các bài tập. Để hiểu rõ môn học hơn, người học cố gắng giải các bài tập trong phần câu hỏi của từng bài. Nếu không giải được có thể tham khảo phần bài giải ở cuối tài liệu. Phần này sẽ hướng dẫn cho người học cách giải các bài toán. Nếu có gì cần trao đổi hoặc có các góp ý để làm cho nội dung rõ ràng hơn, xin liên hệ với tác giả theo địa chỉ: loan_kt@ueh.edu.vn Trước khi đi vào nội dung cụ thể, xin mời các bạn tham khảo kết cấu của môn học. 5
Mục Lục Bài 1. TỔNG QUAN VỀ QUẢN TRỊ CHI PHÍ I. Khái niệm 10 II. Vai trò của quản trị chi phí trong doanh nghiệp 11 III. Quản trị chi phí trong môi trường kinh doanh hiện nay 11 1. Kinh doanh toàn cầu 12 2. Công nghệ sản xuất 12 3. Định hướng khách hàng 12 4. Tổ chức quản trị 12 IV. Chiến lược quản trị chi phí của các doanh nghiệp 13 1. Benchmaking 14 2. Quản trị chất lượng 15 3. Quản trị chi phí theo hoạt động 15 Bài 2. CÁC KHÁI NIỆM CHI PHÍ CƠ BẢN I. Khái niệm chi phí trong quản trị chiến lược 18 1. Tác nhân tạo chi phí 18 2. Nhóm chi phí 20 3. Đối tượng nhận chi phí 20 4. Ấn định chi phí và phân bổ chi phí 20 II. Khái niệm chi phí cho việc tính toán chi phí sản phẩm hoặc dịch vụ 23 1. Chi phí sản phẩm 23 6
2. Chi phí định kỳ 23 3. Các dòng chi phí 23 3.1 Trong doanh nghiệp sản xuất 24 3.2 Trong doanh nghiệp dịch vụ 25 3.3 Trong doanh nghiệp thương mại 25 III. Khái niệm chi phí cho việc hoạch định và xây dựng quyết định 28 1. Chi phí liên quan 28 1.1 Chi phí chênh lệch 28 1.2 Chi phí cơ hội 29 1.3 Chi phí chìm 29 2. Yêu cầu đối với các thông tin chi phí cho việc xây dựng quyết định 30 Bài 3. TÍNH TOÁN CHI PHÍ THEO MỨC HOẠT ĐỘNG I. Tính toán chi phí theo phương pháp truyền thống 35 1. Khái niệm 35 2. Những hạn chế của phương pháp truyền thống 36 II. Tính toán chi phí theo hoạt động (ABC) 36 1. Khái niệm 36 2. Các hoạt động và các tác nhân tạo chi phí trong ABC 37 3. Các bước trong thiết kế hệ thống ABC 37 4. Những lợi ích và giới hạn của ABC 39 III. Thí dụ minh họa các cách tính toán theo hai hệ thống. 40 7
Bài 4. ƯỚC TÍNH CHI PHÍ I. Khái niệm 52 1. Sử dụng ước tính chi phí cho dự báo chi phí 53 2. Sử dụng ước tính chi phí cho việc xác định tác nhân tạo chi phí. 54 II. Các bước trong ước tính chi phí 54 1. Xác định đối tượng nhận chi phí ước tính 54 2. Xác định tác nhân tạo chi phí 54 3. Thu thập dữ liệu 55 4. Vẽ biểu đồ dữ liệu 55 5. Lựa chọn phương pháp ước tính 55 6. Đánh giá tính chính xác của chi phí ước tính 55 III. Các phương pháp trong ước tính chi phí 57 1. Phân loại chi phí 57 2. Ước tính bằng mắt 57 3. Phương pháp cao – thấp 58 4. Phương pháp phân tích hồi quy 61 Bài 5. PHÂN TÍCH MỐI QUAN HỆ CHI PHÍ SẢN LƯỢNG – LỢI NHUẬN I. Khái niệm 67 1. Mô hình CVP 68 2. Vai trò chiến lược của phân tích CVP trong kinh doanh 68 II. Phân tích CVP đối với hoạt động hòa vốn 69 1. Tính toán trực tiếp trên công thức CVP 69 8
1.1 Sản lượng hòa vốn 69 1.2 Doanh thu hòa vốn 70 2. Tính toán dựa trên phần chênh lệch biên 71 2.1 Sản lượng hòa vốn 71 2.2 Doanh thu hòa vốn 71 III. Phân tích CVP cho hoạch định doanh thu và chi phí 72 1. Hoạch định doanh thu 72 2. Hoạch định chi phí 73 1.1 Chi phí mục tiêu 73 1.2 Lương và hoa hồng 74 1.3 Thuế thu nhập 75 IV. Phân tích độ nhạy của kết quả CVP 76 V. Phân tích CVP đối với doanh nghiệp phi lợi nhuận 78 Bài 6. TÍNH TOÁN CHI PHÍ THEO CÔNG VIỆC I. Khái niệm 84 II. Xác định chi phí theo công việc 84 1. Tài liệu cơ bản cho việc xác định chi phí công việc 85 2. Ghi chép chi phí theo công việc 85 2.1 Chi phí NVL 86 2.2 Chi phí LĐTT 86 2.3 Chi phí hoạt động 88 III. Chi phí hoạt động dự tính cho công việc. 90 9
1. Tác nhân tạo chi phí cho phân bổ chi phí hoạt động vào công việc 90 2. Ứng dụng chi phí hoạt động vào công việc 90 IV. Các tác nhân tạo chi phí và tính toán bằng phương pháp ABC 92 V. Thí dụ minh họa cho tính toán chi phí theo công việc. 96 Bài 7. TÍNH TOÁN CHI PHÍ THEO QUÁ TRÌNH I. Xác định chi phí theo quá trình 106 1. Khái niệm 107 2. Sử dụng chi phí theo quá trình 107 3. Sản lượng tương đương 107 II. Các bước trong xác đinh chi phí theo quá trình 108 1. Phân tích các đơn vị đầu vào, đầu ra 108 2. Tính toán các đơn vị tương đương 108 3. Xác định tổng chi phí 109 4. Tính toán chi phí cho mỗi đơn vị sản xuất 109 5. Phân bổ tổng chi phí 109 III. Các phương pháp xác định chi phí theo quá trình 109 1. Phương pháp trung bình trọng số (Weighted - Average Method) 109 2. Phương pháp FIFO 109 IV. Thí dụ minh họa. 110 Tài liệu tham khảo. 133 Phần hướng dẫn 134 10
BÀI MỘT TỔNG QUAN VỀ QUẢN TRỊ CHI PHÍ Mục tiêu của bài 1 là giúp cho người học hiểu được quản trị chi phí là gì và vai trò của nó trong điều kiện kinh doanh hiện nay của các doanh nghiệp. Thông qua phân tích các thông tin về chi phí, doanh nghiệp có thể xác định cho mình một chiến lược sản xuất – kinh doanh hiệu quả. Sau khi nghiên cứu bài này, người học sẽ hiểu được các vấn đề sau: – Phân biệt được sự giống và khác nhau giữa kế toán chi phí và quản trị chi phí. – Hiểu được vai trò của quản trị chi phí trong các doanh nghiệp. – Giải thích được môi trường kinh doanh hiện nay có tác động thế nào đến việc quản trị chi phí trong doanh nghiệp. – Hiểu được một cách cơ bản các kỹ thuật quản trị và chúng có tác động đến việc quản trị chi phí như thế nào. I. KHÁI NIỆM Quản trị chi phí là phân tích các thông tin cần thiết cho công việc quản trị của một doanh nghiệp. Các thông tin này bao gồm các thông tin tài chính (chi phí và doanh thu) lẫn các thông tin phi tài chính (năng suất, chất lượng và các yếu tố khác của doanh nghiệp) Nhà quản trị chi phí không đơn giản là người ghi chép các thông tin về chi phí mà còn đóng vai trò quan trọng trong việc xây dựng các 11
quyết định quản trị để có thể cung cấp cho khách hàng những sản phẩm/dịch vụ có chất lượng tốt nhất với chi phí thấp nhất. II. VAI TRÒ CỦA QUẢN TRỊ CHI PHÍ – Quản trị chi phí giúp doanh nghiệp tập trung năng lực của mình vào các điểm mạnh, tìm ra các cơ hội hoặc các vấn đề quan trọng trong sản xuất kinh doanh. – Quản trị chi phí giúp doanh nghiệp có thể cải thiện chất lượng sản phẩm hay dịch vụ của mình mà không làm thay đổi chi phí. – Quản trị chi phí giúp người ra quyết định nhận diện được các nguồn lực có chi phí thấp nhất trong việc sản xuất và cung ứng hàng hóa hoặc dịch vụ Bảng 1. So sánh vai trò của quản trị chi phí và kế toán chi phí. Quản trị chi phí Kế toán chi phí – Ghi chép chi phí – Ghi chép các chi phí phát sinh – Phân tích các thông tin liên quan đến chi phí – Lập các báo cáo chi phí – Nhận diện các cơ hội kinh doanh – Ra quyết định III. QUẢN TRỊ CHI PHÍ TRONG MÔI TRƯỜNG KINH DOANH HIỆN NAY Môi trường kinh doanh hiện nay đã có rất nhiều thay đổi, và đã làm biến đổi thực tế quản trị chi phí của các doanh nghiệp. 12
1. Môi trường kinh doanh toàn cầu. Hiện nay, môi trường kinh doanh đã mở rộng đến thị trường thế giới, làm cho các doanh nghiệp phải chịu sức ép canh tranh trên quy mô toàn cầu. Vì vậy, doanh nghiệp cần nhiều thông tin về quản trị chi phí hơn để có thể xây dựng chiến lược cạnh tranh và kinh doanh có hiệu quả. 2. Công nghệ sản xuất Để cạnh tranh một cách hiệu quả, các doanh nghiệp phải chấp nhận thay đổi công nghệ sản xuất. Điều này không những giúp cho doanh nghiệp có thể kiểm soát được các dòng chi phí vào (chi phí NVL, lao động, chi phí khác) mà còn có thể xây dựng các quyết định cho đầu ra sản xuất (giá bán, sản lượng, doanh thu, lợi nhuận, tồn kho) 3. Định hướng khách hàng Một thay đổi quan trọng của môi trường kinh doanh hiện nay là sự thay đổi liên tục thị hiếu của khách hàng đối với sản phẩm/dịch vụ. Họ thích sản phẩm có chất lượng cao, có nhiều tính năng mới, mẫu mã đa dạng, các dịch vụ kèm theo phải phong phú. Vì vậy, chiến lược kinh doanh của doanh nghiệp là phải thỏa mãn các yêu cầu này với chi phí thấp nhất Vai trò của quản trị chi phí, vì thế, trở nên rất quan trọng vì nếu không quản lý và phân tích tốt, sản phẩm tuy có chất lượng cao nhưng giá cũng sẽ cao, khách hàng sẽ không thích nữa. 4. Tổ chức quản trị Do mục tiêu là nhắm đến thỏa mãn thị hiếu của khách hàng nên các hoạt động sản xuất và kinh doanh cũng chuyển dịch theo hướng khách hàng. Vì thế, tổ chức của doanh nghiệp cũng thay đổi và hình thành các nhóm hoạt động hoặc bộ phận chức năng (nghiên cứu phát triển, tổ chức sản xuất, giao hàng, bảo hành, sửa chữa). Theo đó, thực 13
tế việc quản trị chi phí cũng sẽ có những thay đổi cho phù hợp. Từng nhóm/bộ phận sẽ có các chi phí hoạt động của mình. Các báo cáo về chi phí sẽ phản ảnh hoạt động của các nhóm/bộ phận hợp lý hay chưa hợp lý. Bảng 2. So sánh môi trường kinh doanh trước đây và hiện nay Trước đây Hiện nay Môi trường Nền kinh tế quy Trọng tâm là cạnh tranh mô lớn, tiêu chuẩn chất lượng, tính hóa đối với sản năng và sự thỏa phẩm mãn của khách hàng đối với sản phẩm Quy trình sản Sản lượng cao, tồn Sản lượng ít, tồn xuất kho lớn kho thấp, giảm thiểu chi phí Công nghệ sản Dây chuyền lắp Hệ thống robot, xuất ráp tự động, sử sử dụng công dụng công nghệ nghệ liên kết riêng biệt ở mỗi nhau thông qua công đoạn hệ thống mạng Kỹ năng lao Yêu cầu thấp Yêu cầu cao động Thị trường tiêu Chủ yếu là trong Tiêu thụ trên thụ nước toàn cầu 14
IV. CHIẾN LƯỢC QUẢN TRỊ CHI PHÍ CỦA CÁC DOANH NGHIỆP Nếu là người quản lý doanh nghiệp, để giảm chi phí bạn sẽ chọn chiến lược nào? Trước khi trả lời, các bạn hãy bỏ ra vài phút đọc xem chúng ta có những công cụ chiến lược nào nhé! Các nhà quản trị thường sử dụng các công cụ sau để có thể đạt được mục tiêu chiến lược của doanh nghiệp: 1. Benchmaking (kỹ thuật bắt chước) Để áp dụng kỹ thuật này, doanh nghiệp phải xác định các nhân tố thành công của mình, nghiên cứu thực tế thực hiện tốt nhất của một doanh nghiệp khác (hay có thể là một đơn vị khác ngay trong doanh nghiệp) về chúng, sau đó thực hiện việc cải thiện trong quy trình sản xuất kinh doanh của mình. Công cụ này giúp doanh nghiệp nhận diện các cơ hội, các điều kiện để cải thiện hoạt động mà không làm tăng chi phí. Thí dụ: doanh nghiệp A thành công trong việc tăng doanh thu hàng tháng là nhờ có hệ thống chăm sóc khách hàng tốt. Công ty B nghiên cứu việc này và sau đó cũng thiết lập một nhóm chuyên phụ trách các dịch vụ hậu mãi. Do đã rút được kinh nghiệm từ đối thủ cạnh tranh (công ty A) nên hoạt động của nhóm này hiệu quả hơn. Kết quả, khách hàng của công ty B hài lòng hơn, doanh thu của công ty tăng mà vẫn đảm bảo chi phí không vượt qua ngưỡng đặt ra. Một thí dụ khác: Công ty X nhận thấy trong thời gian qua, bộ phận R&D đã hoạt động rất hiệu quả. Kiểm tra lại cho thấy người quản lý bộ phận luôn khuyến khích nhân viên đưa ra ý tưởng mới. Một ý tưởng, dù nhỏ, luôn được tôn trọng và xem xét cẩn thận. Nếu 15
phù hợp, nó sẽ được áp dụng cho việc cải tiến hoặc phát triển cho sản phẩm mới. Điều này làm cho nhân viên trong bộ phận phấn khởi và thấy được cấp trên tin tưởng. Từ đó, Ban Giám Đốc quyết định áp dụng chiến lược này trong toàn công ty và có những phần thưởng thích hợp cho bất kỳ ai có sáng kiến mới. Việc này đã tạo ra một tinh thần thi đua trong lực lượng lao động. Kết quả là công ty thu nhận được rất nhiều sáng kiến, trong đó có những sáng kiến độc đáo giúp hoạt động của công ty ngày càng hiệu quả hơn Trên đây chỉ là một trong nhiều yếu tố tạo nên sự thành công của doanh nghiệp. Ngày nay, nhiều doanh nghiệp trong hoạt động đã vận dụng công cụ này và đã vươn lên trở thành các doanh nghiệp hàng đầu như: Motorola với hệ thống sản xuất linh hoạt, IBM, Ford tập trung vào chất lượng, AT&T với dịch vụ chăm sóc khách hàng 2. Quản trị chất lượng (TQM = Total Quality Management) Đây là một hệ thống hoạt động với mục tiêu là đảm bảo chất lượng sản phẩm/dịch vụ luôn đáp ứng sự mong đợi của khách hàng. Hệ thống này nghiên cứu việc tăng thêm các tính năng cho sản phẩm, gia tăng độ tin cậy, độ bền vững của sản phẩm, phát triển dịch vụ khách hàng tốt nhất. Quản trị chi phí làm nhiệm vụ phân tích tất cả thông tin vể chi phí của các phương án hoạt động, đánh giá tác động của chúng trong việc đảm bảo chất lượng sản phẩm, thu nhận và xem xét mọi ý kiến phản hồi của khách hàng. Mục đích của việc quản trị chất lượng là xây dựng lòng trung thành của khách hàng đối với sản phẩm/dịch vụ của doanh nghiệp và giúp doanh nghiệp cải thiện chất lượng sản phẩm, cạnh tranh ngày càng hiệu quả hơn. 16
3. Quản trị chi phí theo hoạt động (Activity-Based Costing) Quản trị chi phí theo hoạt động được sử dụng để cải thiện tính chính xác của các phân tích chi phí. Nó giúp cho việc tính toán chi phí của từng sản phẩm được chính xác. Việc phân tích chi tiết các hoạt động sẽ cho thấy các hoạt động đó được thực hiện trong từng công việc riêng biệt ở doanh nghiệp như thế nào. Ngày nay, nhiều doanh nghiệp xem đây là công cụ chiến lược cho sự thành công của mình. Chúng ta sẽ phân tích chi tiết phương pháp này trong bài 3. Ngoài các công cụ trên, các doanh nghiệp còn sử dụng một số công cụ khác nữa, ví dụ như Cải thiện liên tục (kaizen), Thuyết ràng buộc (theory of constraints), Chi phí mục tiêu (target cost) Chắc là bạn trả lời được rồi chứ ? Chúc bạn trở thành nhà quản trị chi phí giỏi! Trước khi kết thúc chương 1, xin có một số vấn đề cần lưu ý đối với người học: – Quản trị chi phí khác với kế toán chi phí. – Các thông tin trong quản trị chi phí bao gồm cả thông tin chi phí và thông tin phi chi phí – Nhà quản trị chi phí không chỉ cần kiến thức về kế toán mà còn cần có hiểu biết về tài chính, kỹ thuật – công nghệ sản xuất, môi trường kinh doanh, môi trường xã hội, thậm chí còn cần phải hiểu được tâm lý khách hàng Tóm tắt bài – Môi trường kinh doanh của các doanh nghiệp ngày càng thay đổi dẫn đến cạnh tranh ngày càng quyết liệt. Vì thế, các doanh nghiệp cần phải kiểm soát và quản trị chi phí trong doanh nghiệp mình. 17
– Phân tích các thông tin quản trị chi phí sẽ giúp doanh nghiệp xác định được những điểm mạnh của mình, từ đó xây dựng các quyết định sản xuất kinh doanh hiệu quả. – Các doanh nghiệp có thể sử dụng các công cụ quản trị tiên tiến trong việc phân tích chi phí như: benchmaking, quản trị chất lượng, quản trị chi phí theo hoạt động, hoặc theo lý thuyết các ràng buộc, cải thiện liên tục Bây giờ các bạn hãy trả lời một số câu hỏi sau đây nhé: Câu hỏi. 1. So sánh kế toán chi phí và quản trị chi phí? 2. Tại sao cần phải phân tích cả hai nhóm thông tin: chi phí và phi chi phí? 3. Môi trường kinh doanh hiện nay khác trước như thế nào? So sánh môi trường kinh doanh của Việt Nam bây giờ và thập niên 90 như trong bài. 4. Công cụ phân tích benchmaking có thích hợp cho các doanh nghiệp VN trong việc giảm chi phí không? Tại sao? 5. Quản trị chất lượng TQM sẽ đảm bảo cung cấp cho khách hàng sản phẩm/dịch vụ có chất lượng cao nhất nhưng với chi phí không thay đổi. Ý kiến này đúng không? Tại sao? (Xin xem phần hướng dẫn giải đáp câu hỏi ở phần cuối bài) 18
BÀI 2 CÁC KHÁI NIỆM CHI PHÍ CƠ BẢN Trong bài này, chúng tôi sẽ trình bày một số khái niệm chi phí có liên quan đến các chức năng quản trị của một doanh nghiệp. Đó là 4 chức năng: (1) quản trị chiến lược, (2) xây dựng các quyết định, (3) tính toán các chi phí sản phẩm hoặc dịch vụ để chuẩn bị cho bảng báo cáo tài chính và (4) quản trị và kiểm tra các hoạt động. Để thực hiện các chức năng này, nhà quản trị cần đánh giá cẩn thận những thông tin chi phí trước khi đưa ra những quyết định chính xác. Sau khi học bài này, người học có thể: – Hiểu được khái niệm tác nhân tạo chi phí, nhóm chi phí, đối tượng nhận chi phí trong quản trị chiến lược. – Giải thích được các khái niệm chi phí trong tính toán chi phí sản phẩm hoặc dịch vụ. – Trình bày được các dòng chi phí. – Giải thích được các khái niệm chi phí sử dụng trong việc hoạch định và xây dựng các quyết định. I. KHÁI NIỆM CHI PHÍ TRONG QUẢN TRỊ CHIẾN LƯỢC 1. Tác nhân tạo chi phí (cost driver) Tác nhân tạo chi phí là một yếu tố bất kỳ có tác động làm thay đổi mức tổng chi phí. Để sản xuất sản phẩm hay dịch vụ chúng ta cần nguyên vật liệu, lao động, điện, nước, máy móc thiết bị . Khi được sử dụng chúng tạo 19
ra chi phí: chi phí nguyên vật liệu, chi phí lao động, các chi phí khác. Với các mức sử dụng khác nhau, chúng tạo ra những mức tổng chi phí khác nhau. Đó chính là các tác nhân tạo chi phí. Thí dụ: tổng chi phí cho một áo sơ mi dài tay cao hơn tổng chi phí cho một áo sơ mi ngắn tay. Đó là do mức sử dụng vải, phụ liệu cao hơn; thời gian lao động dài hơn, vì vậy, chi phí nguyên liệu, chi phí lao động cao hơn, các chi phí khác cũng tăng thêm làm tổng chi phí tăng lên. Trong hầu hết các doanh nghiệp, chúng ta đều có thể phân biệt: tác nhân tạo chi phí theo hoạt động và tác nhân tạo chi phí theo sản lượng. – Theo hoạt động: việc phân tích chi tiết các hoạt động sẽ xác định tác nhân tạo chí phí. Chúng ta sẽ đề cập đến vấn đề này ở chương 3. – Theo sản lượng: tổng chi phí của sản phẩm hình thành từ chi phí biến đổi và chi phí cố định, trong đó (1) Chi phí biến đổi: là một bộ phận của tổng chi phí sẽ thay đổi khi có sự thay đổi trong số lượng tác nhân tạo chi phí. Thí dụ: chi phí nguyên vật liệu, chi phí lao động trực tiếp. (2) Chi phí cố định: là một bộ phận của tổng chi phí mà nó không thay đổi theo sự thay đổi của số lượng tác nhân tạo chi phí. Thí dụ: khấu hao, thuế, bảo trì. Tổng chi phí cố định và chi phí biến đổi cho từng đơn vị sản phẩm là những khái niệm sẽ được sử dụng nhiều trong các bài sau này. Tóm lại: Đối với các doanh nghiệp, để đạt mức chi phí thấp, thì việc quản trị các tác nhân tạo chi phí là rất quan trọng. 20
2. Nhóm chi phí (cost pool) Đó là sự tập họp chi phí vào trong các nhóm. Có nhiều cách để tập họp chi phí thành nhóm và như vậy cũng có nhiều cách xác định nhóm chi phí: – Theo dạng chi phí (nhóm chi phí lao động, nhóm chi phí nguyên vật liệu, ). – Theo nguồn chi phí (chi phí của bộ phận sản xuất, bộ phận kế hoạch, bộ phận quản lý kho, ) 3. Đối tượng nhận chi phí (cost object) Đối tượng nhận chi phí là một sản phẩm, một dịch vụ nào đó phải nhận tất cả các chi phí liên quan đến việc quản trị và sản xuất ra chúng. Thí dụ: Cây viết (chì hay bi) mà bạn đang cầm trên tay lúc này chính là một đối tượng nhận chi phí. Vì sao? Bạn hãy phân tích nhé: trong cây viết ấy có chi phí nguyên vật liêu để làm ra nó không? Có chi phí lao động trực tiếp để sản xuất ra nó không? Có chi phí quản lý để làm ra nó không? Câu trả lời là CÓ. Tiếp tục nữa nào, trong cây viết có chi phí bán hàng không? CÓ. Vậy, cây viết chính là đối tượng nhận tất cả các chi phí đó. Bạn đã hiểu khái niệm này chưa? Trong quản trị chi phí, khái niệm này còn bao gồm nhóm sản phẩm, nhóm dịch vụ, nhóm các bộ phận sản xuất, khách hàng, nhà cung ứng dịch vụ 4. Ấn định chi phí và phân bổ chi phí – Ấn định chi phí là đưa các chi phí trực tiếp vào trong nhóm chi phí hay đối tượng nhận chi phí. Thí dụ: chi phí nguyên vật liệu, chi phí lao động trực tiếp là những chi phí trực tiếp cho sản xuất 21
sản phẩm hoặc dịch vụ. Các chi phí này dễ dàng tính được khi chúng ta phân tích chi phí của một sản phẩm. – Phân bổ chi phí là đưa các chi phí gián tiếp đến nhóm chi phí hay đối tượng nhận chi phí. Các chi phí gián tiếp này khó tính được chính xác cho một đối tượng nhận chi phí. Vì thế, nó có thể được phân bổ đến đối tượng nhận chi phí (cây viết của bạn trong thí dụ trước đó) dựa trên một cơ sở nào đó mà doanh nghiệp cho là thích hợp nhất. Thí dụ: chi phí điện nước có thể phân bổ đến nhóm chi phí dựa trên cơ sở là số giờ máy chạy. Như vậy, số giờ máy được gọi là cơ sở phân bổ, hay chi phí của bộ phận gián tiếp phân bổ trên cơ sở số giờ làm việc của lao động trực tiếp Trên thực tế, để đơn giản và dễ tính toán, các nhà quản trị chi phí chấp nhận sử dụng phương pháp phân bổ chi phí gián tiếp trung bình trên từng sản phẩm (lấy tổng chi phí gián tiếp đó chia cho số lượng sản phẩm được sản xuất. Mỗi sản phẩm nhận phần chi phí giống như nhau). Tuy nhiên, phương pháp này không cho thấy được mức độ sử dụng các yếu tố chi phí cho từng sản phẩm hoặc dịch vụ. Thí dụ: Công ty A. sản xuất 5 mẫu motor điện cho các loại quạt máy. Mỗi tháng, công ty sản xuất 280 motor cho tất cả 5 mẫu với tổng chi phí là 150 triệu đồng. Phân tích chi phí trên 2 mẫu trong số 5 mẫu của công ty cho kết quả trong bảng sau: 22
Bảng 1. Chi phí liên quan trên 2 mẫu motor ST Loại chi phí Mẫu 1 Mẫu 2 T TB/ sản TB/sản phẩm phẩm 1 Chi phí trực tiếp (đ) - NVL 14.000 31.000 - LĐTT 8.000 11.000 Tổng CP trực tiếp 22.000 42.000 2 Chi phí gián tiếp (đ) - Chi phí quản lý 5.790 5.790 - Chi phí khác 4.522 4.522 Tổng chi phí gián 10.312 10.312 tiếp Tổng chi phí/sản 32.312 52.312 phẩm Nhận xét: – Chi phí trực tiếp cho mỗi sản phẩm được tính toán rõ ràng và có sự khác biệt giữa hai mẫu sản phẩm. – Chi phí gián tiếp không thể tính toán cụ thể cho từng sản phẩm nên công ty phân bổ trung bình. Như vậy, mỗi sản phẩm dù có mức độ phức tạp khác nhau cũng nhận một khoản chi phí gián tiếp giống nhau. – Tổng chi phí của mỗi sản phẩm khác nhau là do sự khác nhau của chi phí trực tiếp. 23
Bây giờ đến phiên người học: các bạn cho nhận xét đi, việc phân bố này thực tế hợp lý không? Thí dụ trên đây chỉ để minh họa cho việc ấn định và phân bổ chi phí đến từng đối tượng nhận chi phí. Do phân bổ trung bình nên các sản phẩm dù có sự khác nhau về thiết kế, độ tinh xảo, độ phức tạp vẫn nhận cùng một mức chi phí gián tiếp như nhau. Điều này dẫn đến những nhận định chưa chính xác về chi phí sản xuất của sản phẩm và làm cho nhà quản trị có thể hình thành những quyết định không phù hợp trong chiến lược sản xuất – kinh doanh của doanh nghiệp mình. II. KHÁI NIỆM CHI PHÍ TRONG TÍNH TOÁN CHI PHÍ SẢN PHẨM VÀ DỊCH VỤ 1. Chi phí sản phẩm (product costs): Bao gồm các chi phí cần thiết để hoàn thành sản phẩm như: nguyên vật liệu trực tiếp, lao động trực tiếp và chi phí sản xuất chung Đối với các doanh nghiệp thương mại, chi phí sản phẩm bao gồm chi phí mua hàng cộng với chi phí vận chuyển, chi phí bảo quản. Đối với doanh nghiệp dịch vụ, tất cả chi phí được xem là chi tiêu cho các hoạt động. 2. Chi phí thời kỳ (period costs): Là tất cả chi phí dùng cho quản lý và bán hàng. Chi phí này bao gồm: chi phí quản lý chung, chi phí quảng cáo, chi phí xử lý dữ liệu, lương cho nhân viên, 3. Các dòng chi phí (cost flows) trong doanh nghiệp Dòng chi phí trong các dạng doanh nghiệp sản xuất, thương mại và dịch vụ thì không giống nhau. Chúng sẽ được miêu tả theo các ý nghĩa chi phí đi vào các tài khoản tương ứng sau: 24
3.1 Trong các doanh nghiệp sản xuất. – Đầu tiên, chi phí cho việc mua nguyên vật liệu để sử dụng trong sản xuất. – Chi phí nguyên vật liệu được đưa vào tài khoản sản xuất kết hợp với các yếu tố chi phí lao động và các yếu tố chi phí khác – Khi sản phẩm hoàn thành, các chi phí tích lũy trong tài khoản sản xuất sẽ được chuyển ra khỏi tài khoản này và đưa vào tài khoản thành phẩm. – Tổng kết tất cả chi phí lại ta có giá vốn hàng bán cho sản phẩm sẵn sàng bán. Sơ đồ 1. Các dòng chi phí trong doanh nghiệp sản xuất và thương mại Doanh nghiệp sản xuất Doanh nghiệp thương mại Bước 1 NVL được mua Hàng hóa được mua NVL được sử dụng 1 Bước 2 CPLĐ CPSX chung Quy trình SX 2 Thành phẩm Sản phẩm tồn kho 3 Bước 3 Giá vốn hàng bán Giá vốn hàng bán 25
3.2 Trong các doanh nghiệp thương mại Quy trình trong các doanh nghiệp này đơn giản hơn. Hàng hóa được mua, và chi phí mua được ghi vào tài khoản tồn kho. Khi hàng được bán, các chi phí này được chuyển đến tài khoản giá vốn hàng bán. 3.3 Trong doanh nghiệp dịch vụ: Thường không có hoặc có rất ít tồn kho. Chi phí nguyên vật liệu, lao động và chi phí sản xuất chung được ấn định đến đối tượng nhận chi phí là dịch vụ. Sơ đồ 2 Các dòng chi phí trong doanh nghiệp dịch vụ Bạn đang làm việc trong loại hình doanh nghiệp nào? Sản xuất, thương mại, dịch vụ? Dòng chi phí trong doanh nghiệp của bạn có theo như minh họa không? Thông thường, trong các doanh nghiệp có ba tài khoản tồn kho: (1) Đối với các doanh nghiệp sản xuất: tồn kho nguyên vật liệu (NVL), tồn kho sản phẩm dở dang (SPDD), tồn kho thành phẩm (TP). Doanh nghiệp dịch vụ NVL được mua NVL được sử dụng LĐ CP sản xuất chung Chi phí dịch vụ 26
(2) Đối với doanh nghiệp thương mại: chỉ có tồn kho sản phẩm (3) Đối với doanh nghiệp dịch vụ: chỉ có tồn kho nguyên vật liệu. Trong sơ đồ, các con số 1, 2, 3 phía bên phải biểu thị cho ba khoản tồn kho tương ứng của các doanh nghiệp. Khái niệm tồn kho dùng để trình bày cách thức các dòng chi phí đi vào quy trình sản xuất, sau đó đi vào thành phẩm và cuối cùng hình thành giá vốn hàng bán. Mỗi tài khoản tương ứng đều có tồn đầu kỳ và cuối kỳ. Cân đối chung ta có: Tồn đầu kỳ + phát sinh trong kỳ = hoàn thành và chuyển ra + tồn cuối kỳ Để minh họa các dòng chi phí trên các tài khoản, ta có thí dụ sau: (1) Tồn đầu kỳ của doanh nghiệp: – Nguyên vật liệu 20 triệu đồng – SPDD 15 - – Thành phẩm 20 - (2) Phát sinh trong kỳ – Mua nguyên vật liệu 70 triệu đồng – NVL sử dụng 85 - – Lao động trực tiếp 100 - – Chi phí sản xuất chung 120 - – Hoàn thành và chuyển ra 270 - (3) Tồn cuối kỳ – Nguyên vật liệu 5 triệu đồng 27
– SPDD 50 - – Thành phẩm 25 - Dòng chi phí đi vào các tài khoản tương ứng như sau: Tài khoản NVL ĐK 20 Lương nhân viên Chi phí sản xuất chung 70 85 100 120 CK 5 Tài khoản sản xuất ĐK 15 85 100 270 120 CK 50 Tài khoản thành phẩm ĐK 20 215 210 CK 25 Giá vốn hàng bán 210 28
III. KHÁI NIỆM CHI PHÍ ĐỐI VỚI VIỆC HOẠCH ĐỊNH VÀ XÂY DỰNG QUYẾT ĐỊNH Phần này sẽ giải thích cho người học các khái niệm chi phí liên quan đến việc sử dụng thông tin chi phí để hoạch định và ra quyết định 1. Chi phí liên quan: chi phí này phát sinh khi nhà quản trị phải lựa chọn một trong nhiều phương án hiện hữu. Để có thể ra quyết định một cách chính xác, người này phải so sánh xem phương án nào là có lợi ích lớn nhất, và để dễ dàng so sánh, người ta thường quy thành tiền (tiền thì đo lường rất dễ, phải không các bạn?). Như vậy, nhà quản trị cần những thông tin chi phí liên quan đến các phương án đó. Các chi phí liên quan có hai đặc điểm: – Khác nhau theo từng phương án. – Sẽ xảy ra trong tương lai. Chi phí liên quan bao gồm ba khái niệm: 1.1 Chi phí chênh lệch (differential cost): là những chi phí khác nhau theo từng phương án, và nó có thể là chi phí biến đổi hoặc chi phí cố định Thí dụ: có 2 phương án với các thông tin chi phí ước tính như sau: 29
Phương án 1 Phương án Chênh lệch (tr. đ) 2 (tr. đ) 1 Tổng doanh thu 1500 1100 400 2 Tổng chi phí 1380 1040 340 Trong đó: Giá vốn hàng bán 830 620 210 Chi phí quản lý 350 220 120 Chi phí quảng cáo 200 200 0 3 Lợi nhuận 120 60 60 Sau khi so sánh hai phương án, ta thấy: – Chênh lệch trong doanh thu 400 tr. đ – Chênh lệch trong chi phí 340 tr. đ – Chênh lệch trong lợi nhuận 60 tr. đ Nhà quản trị quyết định chọn phương án 1 do nó mang lại lợi ích lớn nhất. Theo bạn, quyết định của nhà quản trị là chính xác chưa? Bạn có thể giải thích tại sao được không? 1.2 Chi phí cơ hội (opportunity cost). Là lợi ích bị mất đi khi lựa chọn một phương án mà không lựa chọn các phương án khác. Khái niệm chi phí cơ hội được sử dụng để đo lường những tác động kinh tế tiềm năng của một quyết định. Thí dụ: một người đang làm việc với mức lương 100 triệu đồng/năm. Anh quyết định ngừng làm việc để tiếp tục học cao học. Trước mắt, chi phí cơ hội là 100 triệu đồng (và còn các chi phí phát 30
sinh khác làm cho chi phí cơ hội sẽ lớn hơn mức này). Tại sao anh ta lại chấp nhận một mức chi phí cơ hội cao như thế? Đó là do lợi ích tiềm năng mà anh ta có thể đạt được sau này nếu anh lấy được tấm bằng cao học. Các lợi ích đó khó mà đo lường được ngay ở thời điểm ra quyết định. Bạn có thấy khái niệm chi phí này quen thuộc với mình không? Bạn đã biết chi phí cơ hội ở những môn học nào rồi? Nếu không nhớ thì Ráng lên nhé. 1.3 Chi phí chìm (sunk cost) Là những chi phí đã xảy ra và doanh nghiệp phải gánh chịu dù chọn phương án nào. Thí dụ: chi phí bỏ ra để mua một thiết bị mới. Như vậy, mọi hoạt động có sử dụng thiết bị này luôn luôn có một phần chi phí của thiết bị này. Chi phí này không liên quan đến việc ra quyết định mà chỉ tác động đến dòng tiền của doanh nghiệp. Tuy nhiên, khi ra quyết định, các nhà quản trị thường bao gồm luôn chúng và coi như là chi phí liên quan trong phân tích của họ. 2. Yêu cầu đối với các thông tin chi phí cho việc xây dựng quyết định 2.1 Chính xác: Các thông tin chi phí chính xác sẽ bảo đảm kết quả tính toán chi phí, từ đó sẽ có các quyết định phù hợp về chiến lược sản xuất kinh doanh cho doanh nghiệp. Thông tin chi phí thường được lấy từ các dữ liệu kế toán. Như vậy, để đạt yêu cầu chính xác, doanh nghiệp cần một hệ thống kiểm tra kế toán nội bộ chặt chẽ. Hệ thống này là một tập họp các chính 31
sách và quy trình hoạt động xử lý các dữ liệu tài chính nhằm mục đích tránh những sai lầm. 2.2 Đúng lúc. Các thông tin quản trị chi phí phải được cung cấp đầy đủ và đúng lúc cho yêu cầu sử dụng. Chậm trễ trong việc cung cấp các thông tin này có thể đưa đến sự lãng phí rất lớn trong sản xuất. Thí dụ: các thông tin về sản phẩm trong dây chuyền sản xuất không được cung cấp kịp thời có thể dẫn đến sự gia tăng sản phẩm không đảm bảo chất lượng. Chi phí sản xuất sẽ gia tăng, và nếu các sản phẩm này được bán ra, uy tín doanh nghiệp sẽ bị ảnh hưởng. Đến đây, chúng ta kết thúc nội dung của bài 2. Một vài vấn đề cần lưu ý: – Có một số khái niệm quản trị chi phí khá mới với các bạn như tác nhân tạo chi phí, đối tượng nhận chi phí, ấn định chi phí, phân bổ chi phí Các bạn cần hiểu thật rõ ràng vì sẽ gặp thường xuyên các khái niệm này ở các chương sau. – Trong từng hoat động của doanh nghiệp sẽ có những khái niệm chi phí tương ứng: tác nhân tạo chi phí, chi phí trực tiếp, chi phí gián tiếp, chi phí liên quan. Tóm tắt bài. Trong quản trị chiến lược, các khái niệm chi phí quan trọng đều có liên quan đến các dạng tác nhân tạo chi phí: tác nhân theo hoạt động, tác nhân theo sản lượng. Tác nhân theo hoạt động là chi tiết mức độ của hoạt động. Ngược lại, tác nhân theo sản lượng là tổng số mức độ, thường là sản lượng sản xuất. Các khái niệm quan trọng trong tính toán chi phí là chi phí sản phẩm (bao gồm chi phí nguyên vật liệu, lao động trực tiếp và chi phí 32
sản xuất chung) và chi phí thời kỳ (chi phí bán hàng, quản lý và các chi phí khác không liên quan đến sản xuất). Ngoài ra, các khái niệm tồn kho cũng được sử dụng để tính toán chi phí sản xuất và giá vốn hàng bán. Các khái niệm quan trọng trong việc hoạch định và xây dựng quyết định là chi phí liên quan. Khi phải lựa chọn một phương án, các nhà quản trị phải xem xét các chi phí này do chúng không giống nhau ở các phương án đưa ra. Câu hỏi. 1. Tác nhân tạo chi phí là gì?. 2. Có phải tất cả chi phí trực tiếp là chi phí biến đổi không? 3. Có phải tất cả chi phí gián tiếp là chi phí cố định không? 4. Nhà quản trị cần các thông tin chi phí liên quan cho chức năng gì? 5. Phân biệt sự khác nhau giữa chi phí sản phẩm và chi phí thời kỳ? 6. Khái niệm chi phí liên quan, chi phí cơ hội, chi phí chìm? 7. Ban Giám Đốc công ty Z yêu cầu bộ phận quản trị chi phí cung cấp thông tin về chi phí sản xuất của tháng 5 để chuẩn bị kế hoạch cho tháng sau. Các chi phí được ghi chép như sau: Các khoản chi phí Đầu kỳ Cuối kỳ tồn kho (ngàn đ) (ngàn đ) Thành phẩm 100.000 95.000 Sản phẩm dở dang 65.000 80.000 Nguyên vật liệu 90.000 100.000 33
Trong tháng có các chi phí phát sinh như sau: – Tổng chi phí phát sinh 689.000 ngàn đồng – Chi phí sản xuất chung 153.000 - – Chi phí NVL sử dụng 120.000 - Tuy nhiên, trong báo cáo của bộ phận quản trị chi phí còn thiếu thông tin của: chi phí NVL được mua, chi phí lao động trực tiếp, giá vốn hàng bán. BGĐ yêu cầu phải tính bổ sung các chi phí này. 8. Công ty sản xuất vỏ ruột xe ô tô Y. chuẩn bị tổng kết hoạt động năm. Kế toán chi phí và quản trị chi phí phối hợp kiểm tra sổ sách và cung cấp các dữ liệu như sau: Các khoản chi phí (triệu Cuối 2004 Cuối 2005 đồng) Tồn NVL trực tiếp 40.000 47.000 Tồn sản phẩm dở dang 37.000 35.000 Tồn thành phẩm 18.000 20.000 Mua NVL trực tiếp 70.000 Lao động trực tiếp 30.000 Lao động gián tiếp 10.000 Bảo hiểm xưởng sản xuất 12.000 Khấu hao thiết bị 13.000 Bảo trì, sửa chữa thiết bị 5.000 Marketing, quảng cáo 49.000 Chi phí quản lý chung 30.000 Doanh thu 300.000 34
BGĐ yêu cầu phải trình bảng báo cáo chi phí sản xuất và thu nhập cụ thể của công ty để làm căn cứ cho kế hoạch sản xuất – kinh doanh của năm tới và tính toán phần lợi nhuận chia cho các cổ đông. Hãy thực hiện yêu cầu này. (Xin xem phần hướng dẫn giải đáp câu hỏi ở phần cuối bài) 35
BÀI 3 TÍNH TOÁN CHI PHÍ THEO MỨC HOẠT ĐỘNG Trước khi đi vào nội dung của bài, chúng ta cần nhớ lại ba thành phần của chi phí sản phẩm. Đó là chi phí của nguyên vật liệu trực tiếp, chi phí của lao động trực tiếp sản xuất ra sản phẩm đó và cuối cùng là chi phí sản xuất chung. Chi phí sản xuất chung (được xem như chi phí gián tiếp) bao gồm chi phí cho nhiều khoản mục như: nguyên vật liệu gián tiếp, lao động gián tiếp, khấu hao, bảo trì, điện, nước, các khoản linh tinh trong sản xuất Các chi phí trực tiếp được tính toán và nhận diện dễ dàng trong chi phí sản phẩm. Tuy nhiên, chi phí gián tiếp rất khó tính toán và phân bổ vào trong từng sản phẩm. Mục tiêu của bài tập trung vào các phương pháp tính toán chi phí sản xuất chung trong chi phí sản phẩm. Theo đó, chúng ta sẽ gặp lại những vấn đề của phương pháp tính toán chi phí theo phân tích các hoạt động (ABC). Đây là một phương pháp mới, tiên tiến giúp doanh nghiệp giảm sự sai lệch của hệ thống tính toán chi phí truyền thống và đạt được chi phí sản phẩm chính xác hơn. ABC tập trung vào việc phân tích và quản trị các hoạt động để giúp cho doanh nghiệp kinh doanh hiệu quả và gia tăng không chỉ các giá trị cho khách hàng mà còn gia tăng cả lợi nhuận cho công ty. Sau khi nghiên cứu bài này, người học sẽ: – Hiểu được tại sao phương pháp chi phí truyền thống lại dẫn đến sai lệch trong tính toán chi phí sản phẩm. 36
– Hiểu được hệ thống ABC và những lợi ích cũng như giới hạn của nó. – Hiểu được cách ứng dụng ABC vào tính toán chi phí ở một số loại hình doanh nghiệp I. MỘT SỐ ĐẶC ĐIỂM CỦA MÔI TRƯỜNG SẢN XUẤT HIỆN NAY. Hiện nay, để giảm chi phí, tăng năng suất, cải thiện chất lượng sản phẩm, gia tăng tính năng sản phẩm để đáp ứng nhu cầu của khách hàng, doanh nghiệp đã sử dụng một hoặc tất cả các công cụ sau – Hệ thống Just-in-time: sản xuất theo đơn hàng, không dư không thiếu, như thế sẽ giảm chi phí, giảm tồn kho, giao hàng đúng hẹn đưa đến tăng doanh thu, tăng lợi nhuận cho doanh nghiệp. – Hệ thống sản xuất linh hoạt FMS (Flexible Manufacturing System): giảm thất thoát, lãng phí trong sản xuất. Muốn xây dựng hệ thống này thì yêu cầu đầu tư ban đầu khá lớn nhưng hiệu quả thì vô cùng lớn lao. – Áp dụng robot trong sản xuất II. TÍNH TOÁN CHI PHÍ THEO PHƯƠNG PHÁP TRUYỀN THỐNG 1. Khái niệm Tính toán chi phí truyền thống là một phương pháp được sử dụng khi chi phí cho lao động chiếm tỷ trọng lớn trong chi phí sản phẩm. Phần chi phí sản xuất chung (các chi phí không thể xác định một cách trực tiếp trong từng sản phẩm) chỉ chiếm một tỷ lệ nhỏ. Do đó, chúng sẽ được tính toán và phân bổ vào chi phí sản phẩm dựa trên cơ sở sản lượng được sản xuất (thí dụ ở chương 2) hoặc một tác nhân nào đó như số giờ máy, số giờ lao động trực tiếp. 37
2. Những hạn chế của phương pháp tính toán truyền thống. – Không phản ảnh được những hoạt động cần thiết cho việc sản xuất sản phẩm – Trong chi phí sản xuất chung (tất cả là chi phí gián tiếp) có các chi phí như khấu hao, bảo trì, bảo hiểm, lương cho lao động gián tiếp, được phân bổ bình quân vào mỗi sản phẩm. Kết quả là làm sai lệch chi phí sản phẩm do mỗi khối lượng sản phẩm được sản xuất có sản lượng, quy mô, độ phức tạp khác nhau. – Sự sai lệch trong chi phí sản phẩm có thể là nguyên nhân đưa đến những quyết định không chính xác như: sai lầm trong quyết định sản lượng sản xuất, ấn định giá sản phẩm, hoặc phân bổ các nguồn lực sản xuất không hiệu quả. III. TÍNH TOÁN CHI PHÍ THEO MỨC HOẠT ĐỘNG Phần này sẽ tập trung mô tả hệ thống tính toán chi phí theo mức hoạt động mà đối tượng nhận chi phí hay nhóm chi phí cần để sản xuất ra sản phẩm. Tính toán này dựa trên mối quan hệ ta vẫn biết: xài nhiều trả nhiều, xài ít trả ít (không xài thì tất nhiên sẽ không phải trả gì hết). 1. Khái niệm ABC là phương pháp tính toán để ấn định chi phí đến sản phẩm/dịch vụ dựa trên mức sử dụng hay tiêu thụ các nguồn lực của các hoạt động để sản xuất ra sản phẩm đó. Phương pháp ABC được hình thành là do chi phí sản xuất chung chỉ liên quan một cách gián tiếp đến sản phẩm cuối cùng.Vì vậy, khi phân bổ chúng cho sản phẩm phải dựa trên một cơ sở hợp lý. Cơ sở đó là các hoạt động được thực hiện cho sản phẩm đó. 38
2. Các hoạt động và các tác nhân tạo chi phí trong ABC 2.1 Hoạt động (activity): là công việc được thực hiện trong tổ chức. Hoạt động là hành động, chuyển động hay kết quả của công việc. Thí dụ: lắp ráp các linh kiện vào bo mạch, xử lý & kiểm tra nguyên vật liệu, may các phần rời rạc lại để thành cái áo, cưa, bào, đục gỗ để đóng ra bàn ghế 2.2 Nguồn lực (resource) là một yếu tố kinh tế được sử dụng để thực hiện các hoạt động. Thí dụ: lao động, NVL là nguồn lực để thực hiện hoạt động 2.3 Tác nhân tạo chi phí (cost driver): là bất kỳ yếu tố nào mà nó có tác động làm thay đổi chi phí của một hoạt động (đã gặp khái niệm này ở chương trước) Giả định chính của hệ thống ABC là sản phẩm/dịch vụ của doanh nghiệp được thực hiện bởi các hoạt động. Các hoạt động này sử dụng các nguồn lực từ đó tạo ra chi phí. Các nguồn lực được phân bổ đến hoạt động, sau đó đến đối tượng nhận chi phí. Với ABC, chi phí sản xuất chung được phân bổ đến đối tượng nhận chi phí bằng cách xác định các hoạt động, các nguồn lực, chi phí của chúng và số lượng cần thiết để sản xuất ra sản phẩm. Phương pháp này khá mới lạ, các bạn cố gắng tập trung để hiểu nhé. Kiên nhẫn là chìa khóa của mọi thành công mà! 3. Các bước trong thiết kế hệ thống ABC Có ba bước chủ yếu trong việc thiết kế hệ thống tính toán chi phí ABC (1) Bước 1: Xác định các chi phí nguồn lực và phân tích các hoạt động 39
– Hầu hết chi phí nguồn lực đều được ghi chép trong sổ cái kế toán như mua NVL, xử lý NVL, chi phí nhà xưởng, máy móc thiết bị, lương nhân viên, – Phân tích các hoạt động: là xác định và mô tả những việc phải làm trong đơn vị để sản xuất ra sản phẩm. Công việc này bao gồm: thu thập dữ liệu, điều tra, quan sát, phỏng vấn và liệt kê các công việc được thực hiện để có được những thông tin cần thiết cho việc phân tích (2) Bước 2: Ấn định chi phí nguồn lực đến các hoạt động Khi thực hiện các hoạt động sẽ phải sử dụng các nguồn lực, việc này tạo ra chi phí. Nếu thực hiện nhiều hoạt động sẽ phải sử dụng nhiều nguồn lực, chi phí tăng lên. Đây là mối quan hệ nhân quả và là cơ sở cho tính toán theo ABC Chi phí nguồn lực được ấn định vào các hoạt động một cách trực tiếp hoặc ước tính – Trực tiếp: yêu cầu phải đo lường thực tế mức sử dụng các nguồn lực của hoạt động đó. Thí dụ: cần bao nhiêu chi phí cho điện để vận hành máy trong dây chuyền sản xuất sản phẩm A – Ước tính: nếu không có sẵn các đo lường trực tiếp, nhà quản trị phải ước tính mức tiêu thụ của từng hoạt động trong các hoạt động đã phân tích. Thí dụ: ước tính số giờ máy hoạt động cần thiết cho việc lắp ráp một xe hơi. (3) Bước 3: Ấn định chi phí hoạt động đến đối tượng nhận chi phí Một khi đã biết chi phí các hoạt động, cần phải đo lường mức độ tiêu thụ các hoạt động đó trên mỗi sản phẩm được sản xuất. Chúng ta gọi đó là tác nhân tạo chi phí dạng hoạt động (thí dụ: số giờ máy hoạt động, số máy móc sử dụng, số NVL được 40
kiểm tra và xử lý) Hoạt động nào tiêu thụ nhiều thì sẽ có chi phí cao và ngược lại. Bảng 1. Các hoạt động và tác nhân hoạt động trong ABC Hoạt động Tác nhân hoạt động Chi phí hoạt động Mua nguyên vật Số lượng NVL được Chi phí mua NVL liệu mua Vận hành máy Số giờ máy hoạt động Chi phí sử dụng máy móc móc Xử lý nguyên vật Số lượng NVL được xử Chi phí xử lý NVL liệu lý Giám sát sản xuất Số công nhân, phân Lương cho người giám xưởng sát Kiểm tra chất Số sản phẩm, linh kiện Lương cho người kiểm lượng tra Các tác nhân hoạt động sẽ giải thích tại sao chi phí sản xuất chung của từng sản phẩm lại khác nhau mà điều này thì phương pháp truyền thống không giải thích cụ thể được Bạn còn nghĩ ra được thêm những hoạt động, tác nhân tạo chi phí nào nữa không?Còn nhiều lắm. Cố suy nghĩ thêm nhé 4. Những lợi ích và giới hạn của ABC 4.1 Lợi ích. – ABC cung cấp cho nhà quản trị các thông tin chi phí sản phẩm chính xác. Điều này đưa đến việc nhận diện rõ lợi nhuận, có quyết định tốt hơn về giá sản phẩm, chủng loại sản phẩm, và các chi tiêu khác. 41
– ABC giúp đo lường các chi phí hoạt động chính xác hơn, từ đó nhà quản trị có thể cải thiện sản phẩm, quy trình sản xuất, gia tăng giá trị cung ứng cho khách hàng với chi phí thấp nhất. – ABC giúp cho nhà quản trị đánh giá dễ dàng các chi phí liên quan khi xây dựng quyết định sản xuất kinh doanh 4.2 Giới hạn. – Bỏ sót chi phí: trong ABC, các chi phí như quảng cáo, tiếp thị, R&D, bảo hành không được xem là chi phí sản phẩm mà là chi phí thời kỳ. Nhưng thực tế, đây lại là các chi phí bổ sung cho từng sản phẩm riêng biệt. – Tăng chi tiêu và tốn thời gian: để phát triển và thực hiện hệ thống ABC thường làm tăng thêm một khoản chi tiêu cho doanh nghiệp và mất nhiều thời gian. Theo các doanh nghiệp đã thành công trong việc sử dụng hệ thống này, họ mất khoảng hơn một năm để chuẩn bị và thực hiện chúng. IV. THÍ DỤ MINH HỌA CÁC CÁCH TÍNH TOÁN THEO HAI HỆ THỐNG. Sau đây là thí dụ để người học có thể so sánh việc tính toán chi phí theo hai phương pháp đã mô tả ở trên. Công ty Z. sản xuất và bán hai loại máy in: máy loại tốt và loại thường. Trong quý 2/2005, bộ phận kế toán báo cáo các thông tin về hai loại sản phẩm như sau: 42
Khoản mục Máy in loại tốt Máy in loại thường Sản lượng (máy) 5.000 15.000 Giá bán (ngàn đồng) 400 200 Chi phí NVL và 200 80 LĐTT (ng.đ) 25.000 75.000 Số giờ lao động trực tiếp (giờ) Ban Giám Đốc công ty rất hài lòng với mức bán và lợi nhuận được báo cáo. Họ quyết định trong 6 tháng cuối năm sẽ tập trung nguồn lực nhiều hơn cho loại máy tốt do nhận định đây là sản phẩm có lợi nhuận cao hơn. Tuy nhiên, bộ phận quản trị chi phí cho rằng quyết định này chưa chính xác. Qua khảo sát họ đã ghi nhận được các hoạt động, nhóm chi phí và tác nhân hoạt động dự tính cho cả năm như sau: Hoạt động Nhóm chi phí Tác nhân hoạt động dự trù (ng. đồng) tạo chi phí Điều hành quản 125.000 Số giờ điều hành (giờ) lý 300.000 Số lượng NVL xử lý (kg) Xử lý nguyên vật Số giờ máy (giờ) liệu 1.500.000 Số lệnh đóng gói (lệnh) Vận hành máy 75.000 móc Đóng gói Tổng cộng 2.000.000 43
Và sau đây là mức tiêu thụ các tác nhân hoạt động trong quý 2/2005 Tác nhân hoạt động Máy tốt Máy thường Tổng cộng Số giờ điều hành (giờ) 5.000 7.500 12.500 Số lượng NVL xử lý (kg) 200 100 300 Số giờ máy (giờ) 50.000 100.000 150.000 Số lệnh đóng gói (lệnh) 5.000 10.000 15.000 Bộ phận quản trị chi phí đã tính toán và chứng minh cho Ban Giám Đốc thấy, nếu sử dụng hai phương pháp tính sẽ cho hai mức chi phí sản phẩm khác nhau, từ đó sẽ có hai mức lợi nhuận khác nhau. Sau đây là tính toán của bộ phận quản trị chi phí. Số liệu ở bảng trên đã thể hiện chi phí nguyên vật liệu và lao động trực tiếp. Chi phí sản xuất chung của từng loại sản phẩm sẽ được tính như sau. 1. Phương pháp tính toán truyền thống Chọn số giờ lao động trực tiếp làm cơ sở phân bổ chi phí sản xuất chung. Ta có tổng số giờ lao động trực tiếp để sản xuất 2 loại máy là: 25.000 + 75.000 = 100.000 giờ – Như vậy, tương ứng với mỗi giờ lao động trực tiếp, sẽ có một khoản chi phí sản xuất chung được phân bổ là: 2.000.000/100.000 = 20 ngàn đồng Æ Chi phí chung phân bổ cho sản xuất loại máy tốt 20 ng.đ × 25.000 = 500.000 ngàn đồng – Chi phí sản xuất chung tính cho mỗi chiếc máy tốt 44
500.000/5.000 = 100 ngàn đồng Æ Chi phí chung phân bổ cho sản xuất loại máy thường 20 ng.đ × 75.000 = 1.500.000 ngàn đồng – Chi phí sản xuất chung cho mỗi chiếc máy thường 1.500.000/15.000 = 100 ngàn đồng Phân tích lợi nhuận theo phương pháp truyền thống Khoản mục Máy loại tốt Máy loại thường 1. Giá bán một sản phẩm 400 200 (ngàn đồng) 2. Chi phí một sản phẩm (ngàn đồng) – NVL và LĐ trực tiếp 200 80 – Chi phí SX chung 100 100 Tổng chi phí sản phẩm 300 180 (ngàn đồng) 3. Lợi nhuận (ngàn đồng) 100 20 Như vậy, nếu tính theo phương pháp truyền thống là lựa chọn một tác nhân chi phí để làm cơ sở phân bổ chi phí chung thì sản phẩm máy in loại tốt có lợi nhuận cao hơn. 45
2. Phương pháp ABC Bây giờ, chúng ta tính toán chi phí theo quan điểm của bộ phận quản trị chi phí là sử dụng phương pháp ABC. Trong phương pháp này, chúng ta phải tính giá trị của mỗi tác nhân hoạt động. Ta có bảng sau: Tác nhân hoạt Nhóm chi Mức tiêu Chi phí cho một động phí dự trù thụ các hoạt động (ng. đồng) hoạt động (ng. đồng) 1 2 3 4 = 2/3 Số giờ điều hành 125.000 12.500 10 (giờ) 300.000 300 1.000 Số lượng NVL xử lý (kg) 1.500.000 150.000 10 Số giờ máy (giờ) 75.000 15.000 5 Số lệnh đóng gói (lệnh) Chi phí sản xuất chung phân bổ đến hai sản phẩm như sau. Máy in loại tốt Tác nhân hoạt CP/HĐ Mức HĐ Tổng CP/SP động (ng.đồng) CPHĐ (ng.đồng) (ng.đồng) 1 2 3 4 = 2 × 3 5 Số giờ điều hành 10 5.000 50.000 10 (giờ) Số lượng NVL xử 1.000 200 200.000 40 46
lý (kg) Số giờ máy (giờ) 10 50.000 500.000 100 Số lệnh đóng gói (lệnh) 5 5.000 25.000 5 Tổng chi phí sản xuất chung phân bổ đến mỗi máy in loại 155 tốt Máy in loại thường 1 2 (ng.đ) 3 4 = 2 × 3 5 (ng.đ) (ng.đ) Số giờ điều 10 7.500 75.000 5 hành (giờ) Số lượng 1.000 100 100.000 6,67 NVL xử lý (kg) 10 100.000 1.000.000 66,67 Số giờ máy 10.000 (giờ) 5 50.000 3,33 Số lệnh đóng gói (lệnh) Tổng chi phí sản xuất chung phân bổ đến mỗi 81,67 máy in loại thường 47
Phân tích lợi nhuận theo phương pháp ABC Khoản mục Máy loại tốt Máy loại thường 1. Giá bán một sản phẩm (ngàn 400 200 đồng) 2. Chi phí một sản phẩm (ngàn 200 80 đồng) 155 81,67 – NVL và LĐ trực tiếp 355 161,67 – Chi phí SX chung Tổng chi phí sản phẩm (ngàn đồng) 3. Lợi nhuận (ngàn đồng) 45 38,33 Sau khi đã tính toán xong, bộ phận quản trị chi phí đi đến kết luận. a. Nếu sử dụng phương pháp truyền thống, các sản phẩm có sản lượng sản xuất cao thường bị tình trạng đội chi phí trong khi sản phẩm có sản lượng thấp lại có chi phí nhỏ hơn so với thực tế. Vì thế, BGĐ đã nhận định không đúng về chi phí và lợi nhuận của hai loại sản phẩm này. b. Theo phương pháp ABC, mỗi loại máy có mức tiêu thụ các hoạt động khác nhau nên hình thành mức chi phí khác nhau theo quy luật nhân quả (xài nhiều trả nhiều). c. Mặc dù máy in loại tốt có lợi nhuận cao hơn, nhưng xét về suất sinh lời thì máy in loại thường lại cao hơn. Cụ thể: – Máy tốt: 48
Tổng chi phí bỏ ra: 355 ngàn đồng Lợi nhuận 45 ngàn đồng Suất sinh lời trên chi phí 45/355 = 0,1268 = 12,68% – Máy thường Tổng chi phí bỏ ra 161,67 ngàn đồng Lợi nhuận 38,33 ngàn đồng Suất sinh lời trên chi phí 38,33/161,67= 0,237 # 23,7% Bây giờ thì BGĐ đã thấy được chi phí chính xác của hai loại máy. Các quyết định phải được xem xét lại để tránh những sai lầm trong sản xuất và kinh doanh. Đồng thời, BGĐ cũng sẽ xem xét để có thể áp dụng các mức hoạt động trên cho những sản phẩm được sản xuất trong 6 tháng cuối năm. Đến đây, chúng ta đã thấy được các phương pháp tính toán chi phí sản phẩm của các doanh nghiệp hiện nay. Trong điều kiện cạnh tranh ngày càng gay gắt và quy mô mở rộng ra toàn cầu, việc tính toán chi phí cho một sản phẩm (dịch vụ) đòi hỏi phải chính xác. Trong thí dụ trên, nếu như BGĐ nhận định lợi nhuận sản phẩm như theo phương pháp truyền thống và ra quyết định tăng sản lượng sản xuất đối với máy in loại tốt, hậu quả của quyết định này sẽ như thế nào? Các bạn học viên thân mến, các bạn đã hiểu được cách tính toán của hai phương pháp. Nếu là Giám Đốc của doanh nghiệp trên, bạn có thay đổi quyết định của mình không? Tại sao? Chúc các bạn thành công trong điều hành doanh nghiệp. Một số điểm người học cần chú ý: – Phương pháp tính toán chi phí truyền thống chỉ có thể áp dụng để tính toán chi phí sản xuất chung của sản phẩm trong trường 49
hợp doanh nghiệp có chi phí lao động cao, công nghệ đơn giản, chủng loại sản phẩm ít. – Phương pháp tính chi phí ABC được áp dụng cho các doanh nghiệp có chi phí nguyên vật liệu, chi phí kỹ thuật cao, công nghệ tiên tiến, sản phẩm đa dạng, quy trình sản xuất phức tạp. Tóm tắt bài Trong chi phí sản xuất của sản phẩm, chi phí trực tiếp (nguyên vật liệu, lao động trực tiếp) được nhận diện và tính toán dễ dàng, còn các chi phí gián tiếp rất khó nhận diện và tính toán. Vì thế, để phân bổ chúng đến sản phẩm, ta có hai phương pháp: – Thứ nhất: Phương pháp tính toán và phân bổ truyền thống. Theo phương pháp này, một tác nhân chi phí thích hợp được chọn làm cơ sở phân bổ. • Nếu là doanh nghiệp có chi phí lao động trực tiếp lớn, tác nhân thích hợp thường được chọn là số giờ lao động trực tiếp. • Nếu là doanh nghiệp có chi phí cho máy móc công nghệ lớn, sẽ là số giờ máy. Phương pháp này có ưu điểm là đơn giản, tính toán dễ dàng. Tuy nhiên, nó có giới hạn là làm sai lệch chi phí sản phẩm do chỉ sử dụng một tác nhân chi phí làm cơ sở phân bổ. Từ đó, nhà quản trị có thể ra những quyết định không chính xác về sản lượng sản xuất, giá bán sản phẩm, phân bổ các nguồn lực, chiến lược kinh doanh và có thể đánh mất lợi thế cạnh tranh của doanh nghiệp mình. – Thứ hai: Phương pháp tính toán chi thí theo mức hoạt động. 50
Phương pháp này cung cấp cho nhà quản trị cách tính toán chi phí tốt hơn và có thể giúp cho doanh nghiệp nâng cao hiệu quả quản lý dựa trên lợi thế cạnh tranh, điểm mạnh, điểm yếu của mình. Phương pháp này dựa trên cơ sở phân tích các hoạt động được thực hiện để sản xuất sản phẩm /dịch vụ. Ưu điểm của nó là cung cấp các thông tin chi phí một cách chính xác, giúp nhà quản trị có thể đánh giá đúng lợi nhuận, doanh thu cho doanh nghiệp mình. Ngoài ra, nó còn giúp doanh nghiệp nhận diện các cơ hội để cải thiện hoặc nâng cao lợi thế cạnh tranh thông qua việc xây dựng các chiến lược về chi tiêu, giá cả, dịch vụ khách hàng, phát triển sản phẩm.Tuy nhiên, phương pháp này cũng có giới hạn: có thể bỏ sót chi phí và khá tốn kém do phải đo lường, phân tích hoạt động. Trong môi trường kinh doanh có nhiều biến động như trình bày trong bài 1, với các doanh nghiệp đang cạnh tranh nhau về giá cả thì ABC được xem là một công cụ quản trị chi phí hữu hiệu, đã được sử dụng hơn 20 năm qua. Tuy tốn kém chi phí và thời gian nhưng lợi ích mà nó mang lại rất lớn. Doanh nghiệp có thể áp dụng các đo lường ban đầu cho cả quá trình sản xuất và kinh doanh của mình. Câu hỏi. 1. Giải thích cách tính toán chi phí sản phẩm theo phương pháp truyền thống? 2. ABC là gì? Tại sao phương phápnày lại có thể giúp cho doanh nghiệp cải thiện việc tính toán chi phí của mình? 3. Doanh nghiệp nào cần sử dụng hệ thống ABC trong tính toán chi phí sản phẩm? 4. Xác định tác nhân tạo chi phí của các hoạt động sau đây: 51
– Bảo trì máy móc – Xử lý nguyện vật liệu – Lắp đặt thiết bị – Khấu hao nhà xưởng – Thiết kế sản phẩm – Xăng dầu cho xe – Mua nguyên vật liệu – Bán hàng cho khách hàng chính – Giám sát sản xuất – Điện cho sản xuất 5. Tại sao phải phân tích các hoạt động khi sử dụng phương pháp ABC? Tại sao các thông tin phân tích này lại hữu ích cho việc xây dựng quyết định? 6. Công ty Y. chuyên sản xuất TV chất lượng cao. Trong tháng 9/2005, công ty có chi phí sản xuất chung như sau: Nhóm chi phí Tác nhân tạo Chi phí sản Mức tiêu thụ các chi phí xuất chung tác nhân tạo chi (ng.đ) phí Kiểm tra chất Số lượng lần 50.000 1.000 lần lượng kiểm tra Lắp đặt thiết bị Số thiết bị phải 100.000 1.000 thiết bị lắp đặt Các khoản phải Số hóa đơn 650 25 cái thu Chi phí khác Số giờ lao động 30.000 3.000 giờ trực tiếp 52
Đầu tháng 10/2005, công ty nhận được một đơn đặt hàng 500 TV. Sau khi tính toán, bộ phận quản trị chi phí nhận thấy để thực hiện đơn hàng này cần các hoạt động với mức tiêu thụ như sau: Số lượng lần kiểm tra 25 lần Số thiết bị phải lắp đặt 200 thiết bị Số hóa đơn phải xử lý 250 cái Số giờ lao động trực tiếp 300 giờ Ban Giám Đốc yêu cầu bộ phận quản trị chi phí tính toán: a. Tổng chi phí sản xuất chung phân bổ đến 500 sản phẩm bằng phương pháp ABC? b. Chi phí sản xuất chung của mỗi sản phẩm? c. Tổng chi phí sản xuất chung của đơn hàng nếu phân bổ trên cơ sở số giờ lao động trực tiếp? Theo bạn, BGĐ sẽ quyết định chọn phương pháp nào để phân bổ? Tại sao? 7. Trong 3 tháng đầu năm 2005, công ty Đẹp - chuyên sản xuất máy chụp hình - có các dữ liệu về chi phí như sau: Nhóm CP hoạt Tổng CP hoạt Tác nhân tạo Mức tiêu thụ động động (ng.đ) chi phí các hoạt động Thiết lập máy 100.000 Số máy thiết 100 máy móc lập Xử lý NVL 80.000 Số thùng NVL 8.000 thùng Kiểm tra chất 200.000 Số bộ phận 1.000 bộ phận 53
lượng kiểm tra Chi phí khác 100.000 Số giờ máy 10.000 giờ Tổng cộng 480.000 Công ty đang có một đơn hàng 1.000 sản phẩm. BGĐ công ty muốn có các thông tin chi phí chính xác để tính toán giá thành, ước tính lợi nhuận. Đo lường và phân tích các hoạt động, bộ phận quản trị chi phí cho thấy các thông tin liên quan đến đơn hàng như sau: Số máy thiết lập 12 máy Số thùng NVL 1.000 thùng Số bộ phận kiểm tra 40 bộ phận Số giờ máy 2.000 giờ Chi phí trực tiếp cho mỗi máy chụp hình là: Nguyên vật liệu : 80 ngàn đồng và Lao động trực tiếp : 120 ngàn đồng Ban Giám Đốc yêu cầu: a. Tính chi phí sản phẩm dựa trên cơ sở số giờ máy. b. Tính chi phí sản phẩm theo các tác nhân tạo chi phí. c. Có chênh lệch chi phí giữa hai cách tính trên hay không? 54
BÀI 4 ƯỚC TÍNH CHI PHÍ Như đã trình bày trong các bài trước, chi phí phát sinh do thực hiện các hoạt động. Nhiệm vụ của quản trị chi phí là phải làm sao xác định được các hoạt động tạo ra chi phí, ước tính mối quan hệ giữa chi phí và các tác nhân của nó đồng thời quản lý các hoat động gây ra chi phí một cách hiệu quả. Đây cũng chính là nội dung của bài này Sau khi học xong bài 4, người học có thể: – Hiểu được vai trò chiến lược của ước tính chi phí – Sử dụng được các phương pháp ước tính chi phí. – Ứng dụng được các bước trong quy trình ước tính chi phí. I. KHÁI NIỆM ƯỚC TÍNH CHI PHÍ. Đó là xác định chính xác mối quan hệ giữa một đối tượng nhận chi phí và các tác nhân tạo chi phí của nó nhằm mục đích dự báo chi phí. Xét về vai trò, ước tính chi phí làm cho việc quản trị chiến lược được dễ dàng do: thứ nhất, giúp nhà quản trị dự báo được chi phí trong tương lai dựa trên các tác nhân như hoạt động, sản lượng, hay các tác nhân chi phí khác. Thứ hai, ước tính chi phí giúp nhà quản trị xác định các tác nhân tạo chi phí chủ chốt của một đối tượng nhận chi phí. Điều này rất quan trọng trong hệ thống tính toán chi phí ABC. 1. Sử dụng ước tính chi phí cho dự báo chi phí Trong quản trị chiến lược, ước tính chi phí chính xác có nhiều ứng dụng như: 55
a. Để dễ dàng phân tích chiến lược: ước tích chi phí giữ vai trò quan trọng trong các doanh nghiệp có chiến lược cạnh tranh nhau về giá cả. Trong môi trường kinh doanh hiện nay, ước tính chi phí giúp nhà quản trị sử dụng các kỹ thuật quản lý hiện đại như công nghệ JIT, hệ thống FMS, hay TQM, chi phí mục tiêu, nhằm giảm chi phí và đạt được mục tiêu chiến lược của mình b. Để dễ dàng phân tích chuổi giá trị (value chain): Chuổi giá trị là tập họp các hoạt động hay quy trình từ khi bắt đầu nghiên cứu phát triển sản phẩm (dịch vụ) mới cho đến khi sản phẩm đó được đưa đến khách hàng. Thông qua phân tích và sắp xếp lại chuổi giá trị, doanh nghiệp sẽ nhận diện được các cơ hội tiềm năng để giảm chi phí. Chuổi giá trị được minh họa như sau: R&D Æ Thiết kế SP/DV Æ Sản xuất Æ Tiếp thị Æ Phân phối Æ Dịch vụ hậu mãi. Doanh nghiệp có thể thực hiện toàn bộ các hoạt động này trong doanh nghiệp mình hoặc liên kết với các doanh nghiệp (đơn vị) khác tùy theo phương án nào có chi phí thấp hơn. Chẳng hạn, doanh nghiệp tự lo việc giới thiệu, quảng cáo cho sản phẩm mới của mình sắp tung ra thị trường hay thuê một công ty chuyên nghiệp thực hiện việc này. Phương án chọn sẽ là phương án có chi phí thấp nhất. Bạn sẽ chọn phương án nào khi muốn phát triển sản phẩm mới: thuê công ty tư vấn bên ngoài thực hiện việc nghiên cứu thị trường và thiết kế sản phẩm mới cho công ty hay tự tổ chức nhóm nghiên cứu và thiết kế (R&D) sản phẩm cho mình. Hãy nghĩ xem phương án nào lợi hơn? 56
2. Ước tính chi phí cho xác định tác nhân tạo chi phí. Trong thực tế, để xác định tác nhân tạo chi phí, người ta thường dựa vào những người thiết kế sản phẩm, kỹ sư sản xuất hay lao động trực tiếp sản xuất ra sản phẩm đó. Những người này sẽ cung cấp các thông tin rõ ràng về tác nhân tạo chi phí. Điều này sẽ làm cho việc ước tính chi phí chính xác hơn. II. CÁC BƯỚC TRONG ƯỚC TÍNH CHI PHÍ Phần này trình bày cách ứng dụng các bước của ước tính chi phí Có 6 bước trong ước tính chi phí: – Bước 1: Xác định đối tượng nhận chi phí được ước tính Các nhà quản trị chi phí phải thận trọng trong việc xác định đối tượng nhận chi phí. Như đã nói, đối tượng nhận chi phí thường là sản phẩm, dịch vụ, nhưng cũng có thể là khách hàng, doanh nghiệp khác hoặc thậm chí là nhà nước. Thí dụ: lãnh đạo thành phố đang xây dựng chương trình chủng ngừa sởi cho trẻ < 1 tuổi. Do đây chương trình nằm trong chiến lược nâng cao thể chất trẻ em nên người hưởng thụ không phải trả tiền. Vậy đối tượng nhận chi phí sẽ là nhà nước mà cụ thể là chính quyền thành phố. – Bước 2: Xác định các tác nhân tạo chi phí Các tác nhân tạo chi phí là những nhân tố được sử dụng để ước tính. 57
Chi phí được ước tính Tác nhân tạo chi phí Chi tiêu xăng dầu cho xe Đoạn đường xe phải chạy (km) Chi tiêu điện cho làm mát nhà Nhiệt độ được duy trì trong nhà xưởng. xưởng Chi phí bảo trì trong phân Số giờ máy hoạt động, số giờ lao xưởng SX động Chi phí thiết kế sản phẩm. Số bộ phận được thiết kế hay số giờ thiết kế. – Bước 3: Thu thập dữ liệu với yêu cầu: • Thích hợp: có cùng cơ sở dữ liệu với bộ phận kế toán. • Chính xác: phải bảo đảm để việc ước tính đạt mức chính xác. Độ chính xác của dữ liệu tùy thuộc vào nguồn cung cấp. Thường thì dữ liệu ngay trong nội bộ doanh nghiệp có độ tin cậy cao nhất. – Bước 4: Vẽ biểu đồ dữ liệu Mục đích của bước này là để xác định xem có những bất thường trong chuổi dữ liệu hay không. Nếu có, xác định lý do và có thể loại bỏ ra khỏi quy trình ước tính. – Bước 5: Lựa chọn phương pháp ước tính Có 4 phương pháp được sử dụng để ước tính chi phí, đó là: phân loại chi phí, ước lượng trực tiếp, phương pháp cao – thấp, và phân tích hồi quy. – Bước 6: Đánh giá mức chính xác của chi phí ước tính 58
Đây là bước xem xét khả năng sai sót đối với chi phí được ước tính. Việc ước tính sẽ đạt độ chính xác cao nếu các bước trước đó được chuẩn bị tốt. Các bạn hãy xem thí dụ minh họa sau: Một trường Đại Học có số sinh viên tốt nghiệp hàng năm là 3.500 người. Trường đang chuẩn bị lễ tốt nghiệp cho đợt sinh viên của năm nay. Ông trưởng phòng Tài Chính được Hiệu Trưởng yêu cầu phải ước tính các chi phí cần thiết cho buổi lễ. Ta sẽ thực hiện trình tự 6 bước cho việc ước tính này. – Bước 1: Xác định các loại chi phí cho buổi lễ. Chúng bao gồm: chi phí thuê ghế ngồi, thức ăn và nước uống cho người tham dự, thuê ban nhạc phục vụ. – Bước 2: Xác định tác nhân tạo chi phí của buổi lễ. Trong trường hợp này, đó là số sinh viên tốt nghiệp đến tham dự buổi lễ và khách mời của họ. Số lượng này sẽ quyết định số ghế thuê, lượng thức ăn và nước uống. Chú ý: chi phí thuê ghế, thức ăn và nước uống là biến phí do thay đổi theo số người tham dự. Chi phí cho ban nhạc là định phí do không chịu tác động bởi số người tham dự. Như vậy, tổng chi phí của buổi lễ là tổng chung của biến phí và định phí. Điểm quan trọng ở bước này là ông Trưởng Phòng phải lựa chọn tác nhân tạo chi phí một cách chính xác. Ở đây, để tính số sinh viên tốt nghiệp tham dự buổi lễ, ông phải dựa vào số lượng hay tỷ lệ sinh viên tham dự của năm trước. – Bước 3: thu thập dữ liệu về số người tham dự của các năm trước. 59
– Bước 4: vẽ dữ liệu này dưới dạng biểu đồ để xem có biến động không. – Bước 5: lựa chọn phương pháp ước tính. Giả sử ông Trưởng phòng chọn phương pháp đơn giản nhất là phân loại chi phí với các chi phí sau: • Giá thuê ghế ngồi 2.000 đồng/ghế • Thức ăn và nước uống 15.000 đồng/người. • Thuê ban nhạc 5 triệu đồng Một giả định khác, mỗi sinh viên đến tham dự sẽ mời thêm 2 khách. Số sinh viên tốt nghiệp ước tính tương tự năm trước, khoảng 3.500 sinh viên và khoảng 50% trong số đó sẽ tham dự buổi lễ. Như vậy: Chi phí ước tính = định phí + (số tác nhân tạo chi phí × biến phí cho mỗi đơn vị) = 5.000.000 + [(3.500 × 0,.5) × (2 + 1)] × (15.000 + 2.000) = 94.250.000 đ – Bước 6: trình bảng chi phí ước tính lên cho Hiệu Trưởng xem xét. Khi được hỏi liệu mức chi phí này là chính xác chưa, ông Trưởng Phòng nói rằng nếu biết được số sinh viên tốt nghiệp năm nay thì việc ước tính sẽ chính xác hơn. Bạn đã hiểu được trình tự 6 bước trong ước tính chi phí chưa? Nhớ bước nào là quan trọng nhất nhé. Đó là bước lựa chọn tác nhân tạo chi phí. Nhớ chọn cho chính xác, nếu không kết quả ước tinh sẽ sai đấy. 60
III. CÁC PHƯƠNG PHÁP ƯỚC TÍNH CHI PHÍ Như trên đã nói, chúng ta có tất cả 4 phương pháp để ước tính chi phí. 1. Phương pháp phân loại chi phí Phương pháp này yêu cầu phải phân loại chi phí thuộc dạng định phí hay biến phí. Tổng chi phí ước tính là tổng chung của định phí và biến phí đó (theo thí dụ trên). Phương pháp này đơn giản, dễ làm nhưng mang tính chủ quan khi phân loại. 2. Phương pháp ước lượng trực tiếp. Theo phương pháp này, các nhà quản trị chi phí phải xem xét dữ liệu của những năm trước dưới dạng số liệu hay biểu đồ, từ đó ước tính mức chi phí. Phương pháp này có ưu điểm là nhanh, dễ thực hiện. Tuy nhiên, có hạn chế là nếu kích thước dữ liệu tương đối nhỏ thì sẽ khó thấy được xu hướng sắp tới của chi phí, do đó có thể làm sai lệch kết quả ước tính. Thí dụ: Ban Giám Đốc của công ty X. đang chuẩn bị ngân sách cho năm tới và yêu cầu bộ phận quản trị chi phí phải ước tính các khoản chi tiêu trong đó có chi phí cho bảo trì máy móc. Để thực hiện việc này, các nhà quản trị chi phí phải xem xét lại dữ liệu về chi phí bảo trì của 7 năm trước như sau: Năm 1998 1999 2000 2001 2002 2003 2004 CPBT 22.843 22.510 22.706 23.030 22.413 22.936 23.175 (ngàn.đ) Các dữ liệu này có thể được biểu diễn dưới dạng biểu đồ 61
Thông qua các dữ liệu bằng số và biểu đồ, đánh giá nhanh, nhà quản trị ước tính chi phí bảo trì cho năm tới là 23.200 ngàn đồng (học viên sử dụng phần ứng dụng tính toán nhanh M. Exel) 3. Phương pháp cao – thấp. Phương pháp này sử dụng các tính toán đại số để xác định một ước tính duy nhất giữa hai điểm cao và thấp trong dữ liệu. Vì vậy chính xác hơn hai phương pháp trên Trở lại với các con số ở thí dụ trước. Nhà quản trị chi phí thấy rằng, chi phí bảo trì thường được tính toán dựa trên số giờ máy hoạt động. Số giờ máy tương ứng với các mức chi phí 7 năm qua là: Năm 1998 1999 2000 2001 2002 2003 2004 CPBT 22.843 22.510 22.706 23.030 22.413 22.936 23.175 (ngàn.đ) Số giờ 3.451 3.325 3.383 3.614 3.423 3.410 3.500 máy (giờ) Sử dụng phương pháp cao – thấp, nhà quản trị lựa chọn hai điểm từ chuổi dữ liệu một cho điểm cao và một cho điểm thấp. Thông thường thì đó là điểm cao nhất và điểm thấp nhất. Tuy nhiên, nếu hai điểm này có khoảng cách bất thường đối với các điểm còn lại thì có thể dẫn đến sai lệch trong ước tính. Phương pháp này được tính toán dựa trên phương trình: Y = aX + b Trong đó: – Y = giá trị của chi phí bảo trì ước tính – X = tác nhân tạo chi phí. Ở đây chính là số giờ máy hoạt động. 62
– b = giá trị của Y khi X = 0 – a = biến phí một đơn vị cho bảo trì. Bây giờ, nhà quản trị sẽ phải chọn hai điểm theo tác nhân tạo chi phí để ước tính. Tại sao lại chọn theo tác nhân tạo chí phí? Lý do: đây là nguyên nhân làm cho chi phí bảo trì hàng năm không giống nhau. Tác nhân tạo chi phí trong thí dụ này chính là số giờ máy hoạt động. Như vậy, điểm thấp ở năm 1999 và điểm cao ở năm 2004. Tại sao không chọn điểm cao ở năm 2001? Chúng ta sẽ giải thích lý do sau. Ta đã biết: a là chi phí cho 1 giờ máy hoạt động và được xem là biến phí đơn vị. Trước hết tính a rồi tính b sau: Chênh lệch chi phí giữa điểm cao và thấp a = Chênh lệch giá trị của tác nhân tạo chi phí của điểm cao và thấp 23 .175 − 22 .510 a = = 3,8 3 .500 − 3 .325 Có thể sử dụng dữ liệu của năm 1999 hoặc năm 2004 để tính giá trị của b. Ở đây ta dùng dữ liệu năm 2004: b = Y – aX = 23.175 - (3,8 × 3.500) = 9.875 Ta có thể kiểm tra kết quả bằng cách dùng dữ liệu của năm 1999. Theo dữ liệu này, ta có: b = Y – aX = 22.510 - (3,8 × 3.325) = 9.875 Như vậy, phương trình ước tính chi phí có dạng Y = 3,8X + 9.875 63
Bộ phận sản xuất ước tính số giờ máy hoạt động cho năm tới sẽ khoảng 3.600 giờ. Dựa vào số giờ máy ước tính, bộ phận quản trị chi phí cho biết chi phí bảo trì của năm tới sẽ là: Y = (3,8 × 3.600) + 9.875 = 23.555 triệu đồng. Bây giờ, ta quay lại xem lý do vì sao không chọn điểm cao theo số giờ máy ở năm 2001. Tính lại a theo dữ liệu của năm 2001, ta sẽ được: 23,030 − 22,510 a = =1,8 3.614 − 3.325 Tính b, dùng dữ liệu năm 1999, ta có: b = Y – aX = 22.510 - (1,8 × 3.325) = 16.525 Theo kết quả này, ta có phương trình ước tính như sau: Y = 1,8 X + 16.525 Dùng phương trình này để ước tính chi phí bảo trì của năm tới cũng với số giờ máy ước tính là 3.600 giờ. Ta được kết quả: Y = (1,8 × 3.600) + 16.525 Y = 23.005 ngàn đồng. Nhận xét: – Với phương pháp ước lượng trực tiếp, chi phí bảo trì cho năm tới là 23.200 ngàn – Với phương pháp cao thấp: • Nếu chọn điểm cao theo tác nhân tạo chi phí là số giờ máy là vào năm 2004 và điểm thấp ở năm 1999, kết quả là 23.555 triệu đồng • Nếu chọn điểm cao là vào năm 2001, kết quả ước tính chi phí cho năm tới thấp hơn năm 2004 mặc dù số lượng tác nhân tạo chi phí 64
cao hơn 100 giờ. Kết quả này thậm chí còn thấp hơn cả kết quả của phương pháp ước lượng trực tiếp • Có thể kết luận: dữ liệu của năm 2001 là dữ liệu bất thường do có khoảng cách khá lớn với các dữ liệu còn lại. Vì thế, không nên chọn điểm cao ở năm 2001. Tóm lại: phương pháp cao – thấp cung cấp một phương trình tính toán chi tiết nên có thể tránh được tính chủ quan so với hai phương pháp trước. Tuy nhiên, do chỉ sử dụng hai trong một chuổi dữ liệu nên độ chính xác còn hạn chế. Ngày nay, khi đã có phương pháp hồi quy thì người ta ít sử dụng phương pháp này trong ước tính chi phí. 4. Phương pháp phân tích hồi quy Đây là một phương pháp thống kê được sử dụng để nhằm xây dựng một phương trình tính toán với một tập họp các dữ liệu nghiên cứu. Cần chú ý: trong phương trình hồi quy có hai biến số: – Biến phụ thuộc: đó là chi phí được ước tính – Biến độc lập: là tác nhân tạo chi phí được sử dụng để ước tính khối lượng của biến phụ thuộc. Ta có phương trình hồi quy đơn giản: Y = aX + b Trong đó: – Y = Giá trị chi phí được ước tính – b = hằng số cho biết Y khi X = 0 – a = biến phí đơn vị – X = tác nhân tạo chi phí 65
a và b có thể được tính theo công thức sau: N xy − x y a = ∑ ∑ ∑ N∑ x 2 − (∑ x)2 x 2 y − xy x b = ∑ ∑ ∑ ∑ N∑ x 2 − (∑ x)2 Để minh họa, ta có thí dụ sau: Công ty sản xuất xe hơi H. có các dữ liệu của 3 quý đầu năm 2005 như sau: Quý Chi phí (Y) Mức sản xuất (X) 1 250 tỷ 50 xe 2 đồng 100 3 310 - 150 325 - Công ty yêu cầu dự báo chi phí cho quý 4. Mức sản xuất dự kiến là 125 xe. Áp dụng công thức tính trên với N = 3 (3 quý), ta tìm được a và b a = 0,75 tỷ b = 220 tỷ Phương trình hồi quy có dạng: Y = (0,75 tỷ × X) + 220 tỷ Với mức tác nhân tạo chi phí là 125 xe dự kiến được sản xuất trong quý 4, dự báo chi phí của quý là: Y = (0,75 tỷ × 125) + 220 tỷ = 313,75 tỷ đồng 66
Nhận xét: phân tích hồi quy cung cấp cho nhà quản trị một phương pháp với sai sót ít nhất để ước tính chi phí. Nếu phải dự báo chi phí cho đơn vị mình, bạn sẽ lựa chọn phương pháp nào? Giải thích sự lựa chọn đó của bạn? Tóm tắt bài Trong môi trường kinh doanh năng động hiện nay, điều quan trọng là các nhà quản trị cần ước tính chi phí sản phẩm hoặc dịch vụ chính xác và đúng lúc. Việc ước tính này là để chuẩn bị tất cả thông tin chi phí cho chiến lược kinh doanh. Bài này giới thiệu 4 phương pháp ước tính chi phí. Ba phương pháp phân loại chi phí, ước lượng trực tiếp và phương pháp cao – thấp tuy đơn giản, dễ thực hiện nhưng mức độ chính xác còn hạn chế. Phân tích hồi quy là một phương pháp thống kê giúp nhà quản trị có thể ước tính chi phí khá chính xác. Câu hỏi. 1. Định nghĩa ước tính chi phí và trình bày vai trò của nó trong các chức năng quản trị. 2. Cho biết 4 phương pháp ước tính chi phí và ưu nhược điểm của từng phương pháp. 3. Sáu bước trong ước tính chi phí là gì? Bước nào là quan trọng nhất? Tại sao? 4. Giải thích ý nghĩa của các biến số trong phương pháp phân tích hồi quy. 5. Công ty Phát Phát sản xuất dụng cụ văn phòng có dữ liệu về chi phí năm 2004 như sau: – Chi phí NVL trực tiếp 450 triệu đồng – Lương của bộ phận văn phòng 100 - 67
– Lương của quản lý xưởng sản xuất 80 - – Khấu hao TSCĐ xưởng sản xuất 110 - – Khấu hao TSCĐ văn phòng 30 - – Chi phí lao động trực tiếp 155 - – Chi phí văn phòng phẩm 7 - – Chi phí NVL gián tiếp 5 - – Chi phí cho điện sản xuất 8 - – Chi phí bảo trì MMTB 38 - – Chi phí quảng cáo 95 - – Hoa hồng cho người bán 60 - – Chi khác 25 - Để dễ dàng nhận diện chi phí và sử dụng chúng làm dữ liệu cho bộ phận dự báo, BGĐ yêu cầu phân loại theo nhóm: chi phí cố định, biến đổi hay chi phí sản xuất chung. 6. Công ty Loa Loa sản xuất các loại ampli. Giám Đốc công ty yêu cầu bộ phận quản trị chi phí tính toán chi phí bảo trì hệ thống thiết bị của bộ phận sản xuất cho năm tới. Sau khi khảo sát, quản trị chi phí quyết định chọn tác nhân tạo chi phí là số giờ máy hoạt động. Thu thập dữ liệu của năm cho thấy như sau: Tháng Chi phí bảo trì (ngàn Số giờ máy đồng) (giờ) 1 2.600 1.690 2 2.760 1.770 68
3 2.910 1.850 4 3.020 1.870 5 3.100 1.900 6 3.070 1.880 7 3.010 1.860 8 2.850 1.840 9 2.620 1.700 10 2.400 1.600 11 2.230 1.480 12 2.450 1.590 Nhà quản trị chi phí biết rằng muốn dự báo chi phí cụ thể cho từng tháng vào năm tới thì cần xây dựng một phương trình chung, trong đó giá trị của các biến số sẽ phải được tính toán chính xác. Sau đó, từ phương trình này sẽ ứng dụng với các tác nhân tạo chi phí để dự báo chi phí hàng tháng. Hãy dựa trên phương pháp cao – thấp để tìm phương trình ước tính đó? 7. Công ty Ngon sản xuất mì ăn liền. Khảo sát chi phí cho thấy các dữ liệu liên quan trong 6 tháng đầu năm 2005 như sau: Tháng Sản lượng (x) Chi phí lao động trực (triệu thùng) tiếp (y) (triệu đồng) 1 1,5 540 2 2,2 690 3 2,9 810 69
4 3,0 950 5 2,5 750 6 3,2 970 Dựa trên dữ liệu, BGĐ công ty yêu cầu bộ phận quản trị chi phí dự báo chi phí LĐTT cho 6 tháng cuối năm. Bộ phận này dựa trên phương trình tổng quát để tính toán. Hãy sử dụng phương pháp hồi quy để xây dựng phương trình này. 8. Công ty Hiện Đại sản xuất các sản phẩm thời trang làm bằng da đang phải chuẩn bị ngân sách hoạt động cho năm tới. Ước tính chi phí cho nguyên vật liệu và lao động trực tiếp đã có, chỉ còn chi phí sản xuất chung là chưa. Bộ phận quản trị chi phí sẽ phải dự báo chi phí này. Sử dụng số giờ lao động trực tiếp làm tác nhân tạo chi phí, bộ phận này ghi nhận chi phí sản xuất chung của năm ngoái qua các quý như sau: Quý Số giờ LĐTT (ngàn Chi phí sản xuất chung (triệu giờ) đồng) 1 22,5 71 2 27,5 78 3 25,0 75 4 32,5 83 70
Bộ phận kế hoạch ước tính trong quý 1 năm tới, mức sản xuất sẽ có số giờ lao động trực tiếp là 20 ngàn giờ. Vì thế, bộ phận quản trị chi phí được yêu cầu: a. Sử dụng cả hai phương pháp cao – thấp và phân tích hồi quy để dự báo chi phí sản xuất chung của công ty. b. Nhận xét về kết quả của hai phương pháp ước tính trên. 71
BÀI 5 PHÂN TÍCH MỐI QUAN HỆ CHI PHÍ – SẢN LƯỢNG – LỢI NHUẬN Trong kinh doanh, có một mối quan hệ chặt chẽ giữa giá bán, doanh thu, chi phí và sản lượng mà các nhà quản trị cần phải hiểu rõ. Phương pháp nghiên cứu phân tích mối quan hệ chi phí, sản lượng và lợi nhuận (CVP) sẽ giúp giải quyết vấn đề này. Nghiên cứu phân tích CVP là một biện pháp hữu hiệu nhằm giúp các nhà quản trị ra các quyết định quan trọng như định giá sản phẩm, chọn chiến lược kinh doanh, chọn công nghệ sản xuất, hoạch định chiến lược cạnh tranh Sau khi học xong bài này, người học sẽ: – Hiểu được phương pháp phân tích CVP và vai trò của nó trong doanh nghiệp. – Ứng dụng CVP để hoạch định hòa vốn, hoạch định doanh thu và chi phí. – Ứng dụng CVP trong phân tích độ nhạy cho việc sử dụng hiệu quả CVP. – Ứng dụng CVP vào các doanh nghiệp phi lợi nhuận. I. KHÁI NIỆM Phân tích mối quan hệ chi phí – sản lượng – lợi nhuận là phương pháp nghiên cứu làm thế nào mà các quyết định có tác động đến lợi nhuận dựa trên mối quan hệ định phí, biến phí, giá bán và sản lượng sản xuất. 72
1. Mô hình CVP Mô hình CVP có thể được miêu tả như sau: Lợi Nhuận = Doanh Thu – Tổng Chi Phí Hay: Doanh thu = Tổng chi phí + Lợi nhuận. Mà: Doanh thu = giá bán một sản phẩm × số lượng sản phẩm bán Tổng chi phí = tổng định phí + tổng biến phí. Trong phân tích CVP, chúng ta thường xem xét biến phí dưới khái niệm là biến phí tính toán cho từng sản phẩm. Do đó: Tổng biến phí = biến phí sản phẩm × sản lượng sản xuất. Để dễ dàng trong sử dụng, mô hình thường được trình bày dưới dạng các ký hiệu: – Q = số lượng sản phẩm được sản xuất và bán – v = biến phí sản phẩm Æ v = VC/Q – f = tổng chi phí cố định – p = đơn giá sản phẩm – N = lợi nhuận Theo đó, mô hình CVP được trình bày như sau: p ×Q = f + v ×Q + N 2. Vai trò chiến lược của phân tích CVP trong kinh doanh CVP có một vai trò quan trọng trong doanh nghiệp. Đặc biệt, CVP được sử dụng nhiều để đo lường mức chi phí mục tiêu và chu kỳ hoạt động của chi phí. 73
– Chu kỳ hoạt động của chi phí được tính từ khi chi phí xuất hiện ở khâu đầu tiên của chuổi giá trị là R&D cho đến khâu cuối cùng là chi phí của các dịch vụ hậu mãi cho khách hàng. CVP được sử dụng để xác định xem trong một chu kỳ sống của sản phẩm, doanh nghiệp có đạt được lợi nhuận mong muốn hay không bằng cách phân tích sản lượng sản xuất, doanh thu có được từ bán sản phẩm đó, tổng chi phí đã bỏ ra và giá bán một sản phẩm. – Trong chi phí mục tiêu: phân tích CVP sẽ giúp xác định mức chi phí của các thiết kế sản phẩm khác nhau để đạt lợi nhuận kỳ vọng. Chi phí mục tiêu = giá bán – lợi nhuận kỳ vọng. – Phân tích CVP cũng có một vai trò quan trọng trong định vị chiến lược cạnh tranh. Đối với các doanh nghiệp cạnh tranh nhau về giá, phân tích CVP được sử dụng để xác định các mức hoạt động dự trù tương ứng với công nghệ sản xuất của doanh nghiệp như: sử dụng nhiều lao động, sử dụng công nghệ tiên tiến, sử dụng các nguồn lực trong hay ngoài doanh nghiệp Từ đó, xác định mức các chi phí thích hợp nhất. II. PHÂN TÍCH CVP ĐỐI VỚI HOẠT ĐỘNG HÒA VỐN Trong sản xuất kinh doanh, các doanh nghiệp phải xác định các hoạt động hòa vốn. Đó là mức hoạt động không tạo ra lợi nhuận nhưng cũng không lỗ. Nói cách khác, đó là mức hoạt động mà ở đó tổng doanh thu bằng với tổng chi phí. Phần này sẽ trình bày các cách tính toán hoạt động hòa vốn. 74
1. Tính toán trực tiếp theo phương trình CVP Phương pháp này sử dụng trực tiếp mô hình CVP. Chúng ta chỉ tính toán theo các giá trị của Q, f, v, p, còn N = 0. 1.1 Sản lượng hòa vốn: là mức sản xuất đủ để bù đắp chi phí. Để dễ dàng hiểu được vấn đề này, ta có thí dụ cụ thể sau: Công ty Tiện Nghi sản xuất đồ trang trí nội thất. Lấy sản phẩm là bộ salon gỗ cao cấp để tính toán, ta có các dữ liệu liên quan như sau: Các khoản chi phí (triệu Hàng tháng Cả năm đồng) Chi phí cố định 5.000 60.000 Lợi nhuận kỳ vọng 4.000 48.000 Giá bán một sản phẩm 75 Biến phí/sản phẩm 35 Kế hoạch sản xuất (bộ) 250 3.000 Để xác định sản lượng hòa vốn, ta áp dụng mô hình CVP để tính toán. p × Q = f + (v × Q) Thay các giá trị có trong bảng dữ liệu ta tìm được sản lượng hòa vốn của công ty là: 75 × Q = 5.000 + 35 × Q Æ Q = 5.000/(75 – 35) Q = 125 bộ sản phẩm/tháng hay 1.500 bộ/năm 1.2 Doanh thu hòa vốn Để tính doanh thu hòa vốn, ta có hai trường hợp: 75
(1) Nếu biết giá bán một sản phẩm, lấy sản lượng hòa vốn nhân với giá bán (2) Nếu chỉ biết tổng doanh thu, tổng biến phí, chi phí cố định mà không biết giá bán, biến phí/sảnphẩm và số sản phẩm bán, có thể dùng phương trình mô hình CVP trong điều kiện hòa vốn: p × Q = f + v × Q Gọi Y là doanh thu Æ Y = p × Q Æ Q = Y/p Thay vào phương trình trên, ta có: p × Y/p = f + v (Y/p) hay Y = f + v(Y/p) Ở đây ta không biết p và v nhưng có tổng VC và tổng doanh thu Vậy thay v = VC/Q và p = DT/Q vào phương trình trên, ta được: Y = f + [(VC/Q)Y]/(DT/Q) = f + (VC/DT)Y Nếu biết tổng biến phí là 210.000 triệu đồng và tổng doanh thu là 450.000 triệu đồng. Æ Y = 5.000 + (210.000/450.000)Y = 5.000 + 0,4667 Y Æ Y = 9.375 triệu đồng/tháng 2. Tính toán dựa trên phần đóng góp biên (hay còn gọi là số dư đảm phí) Phần đóng góp biên là phần còn lại của giá bán sau khi đã trừ đi biến phí đơn vị. Khái niệm này cho thấy tác động của sản lượng bán đến doanh thu và lợi nhuận. 2.1 Sản lượng hòa vốn 76
Có thể tìm sản lượng hòa vốn đơn giản như sau: Q = f /phần đóng góp biên = f / (p – v) = 5.000/(75 – 35) = 125 bộ. Nói chung, để tìm sản lượng hòa vốn, các bạn có thể tính bằng phương pháp nào mà cảm thấy thuận tiện nhất. 2.2 Doanh thu hòa vốn Để tính toán theo phương pháp này, ta nhân 2 vế của phương trình với giá bán: p(p × Q) = p(f + v × Q) Tính toán và chuyển vế, ta được kết quả sau: f × p p×Q = p − v Chuyển đổi vế thứ hai để có tỷ lệ phần đóng góp biên, kết quả: f p×Q = (p − v)/ p Mẫu số trong phương trình cho thấy tỷ lệ đóng góp biên (khi doanh thu tăng thì phần đóng góp biên sẽ tăng tương ứng). Tiếp tục tính toán ta được doanh thu hòa vốn là: 5.000 p×Q = = 9.375 triệu đồng (75 − 35)/ 75 Hãy nhớ rằng, phân tích hòa vốn cho thấy việc sản xuất của chúng ta ở tình trạng không lời và cũng không lỗ. Nhưng tại sao lại cần phải phân tích hòa vốn? Các bạn thử trả lời câu hỏi này xem sao? 77
III. PHÂN TÍCH CVP CHO HOẠCH ĐỊNH DOANH THU VÀ CHI PHÍ Phân tích CVP có thể được sử dụng để xác định mức doanh thu sao cho có được lợi nhuận kỳ vọng. Như thế, các nhà quản trị cần phải có chiến lược hoạch định đối với 2 yếu tố quan trọng, đó là doanh thu và chi phí. 1. Hoạch định doanh thu Trong mục tiêu này, phân tích CVP sẽ hỗ trợ nhà quản trị xác định mức doanh thu để có được mức lợi nhuận mong muốn. Chúng ta sẽ tiếp tục với thí dụ về bộ salon cao cấp của công ty Tiện Nghi. Ban Giám Đốc muốn biết số lượng sản phẩm cần bán mỗi năm là bao nhiêu để công ty đạt mức lợi nhuận 4.000 triệu đồng/ tháng (48.000 triệu đồng /năm) Sử dụng trực tiếp mô hình CVP ta có: p × Q = f + (v × Q) + N hay: pQ – vQ = f + N → Q(p – v) = f + N f + N 60.000 − 48.000 Vậy Q = = = 2.700 bộ salon/năm p − v 75 − 35 Doanh thu sẽ là: Y = p × Q = 75 × 2.700 = 202.500 triệu đồng 2. Hoạch định chi phí Khi hoạch định chi phí, các giá trị của Q và lợi nhuận kỳ vọng thường được tính trước. Các chi phí cần tìm là biến phí và định phí. 2.1 Chi phí mục tiêu: sự đánh đổi giữa các chi phí khác nhau. 78
Để tính toán chi phí mục tiêu, phân tích CVP sẽ được sử dụng để xác định hiệu quả của chi phí khi đánh đổi một chi phí này bằng một chi phí khác mà vẫn bảo đảm doanh thu và lợi nhuận kỳ vọng. Ta tiếp tục với sản phẩm salon cao cấp của công ty Tiện Nghi. Công ty bán 2.700 bộ salon/năm. Giả định, bộ phận sản xuất báo cáo rằng, nếu trang bị thêm thiết bị cho một công đoạn trong dây chuyền sản xuất sẽ giảm được tiêu hao nguyên liệu và giảm chi phí sản xuất. Quản trị chi phí khảo sát và nhận thấy, nếu thực hiện theo đề nghị này, biến phí/sản phẩm sẽ giảm xuống nhưng đồng thời định phí sẽ tăng lên một khoản là 2.250 triệu đồng/tháng. Như vậy, công ty sẽ đánh đổi sự gia tăng chi phí cố định để lấy sự giảm xuống trong biến phí. Vậy, biến phí của mỗi sản phẩm sẽ phải giảm bao nhiêu để vẫn bảo đảm doanh thu và lợi nhuận kỳ vọng không thay đổi? Với các dữ liệu: – Q = 2.700 sản phẩm/năm. – p = 75 triệu đồng – v = ? (hiện tại là 35 triệu đồng) – f = 5.000 tr.đ + 2.250 tr.đ = 7.250 tr.đ (# 87.000 tr.đ/năm) – N = 48.000 tr.đ/năm Rút gọn phương trình: p × Q = f + (v× Q) + N Ta có: f + N f + N Q = → p − v = p − v Q f + N 87.000 + 48.000 Hay: v = p − = 75 − = 25 tr.đ Q 2.700 79
Như vậy, bộ phận quản trị chi phí sẽ báo cáo : để duy trì mức lợi nhuận trong điều kiện chi phí cố định tăng từ 60.000 triệu đồng/năm lên 87.000 triệu đồng/năm, công ty phải giảm biến phí/sản phẩm từ 35 triệu đồng xuống còn 25 triệu đồng. Vì vậy, BGĐ quyết định sẽ đầu tư thay đổi thiết bị ở công đoạn mà bộ phận sản xuất đề nghị do nó không làm ảnh hưởng đến mức lợi nhận hoạch định. 2.2 Lương và hoa hồng cho người bán. Phân tích CVP còn được sử dụng để xác định hiệu quả chi phí trong quản lý dòng chi phí như chi phí bán hàng. Giả định bộ phận bán hàng yêu cầu tăng thêm một khoản lương là 450 tr.đ/tháng. BGĐ yêu cầu nhà quản trị chi phí xem xét đề nghị này tác động thế nào đến lợi nhuận. Câu trả lời là chỉ có thể tăng lương nếu giảm tỷ lệ hoa hồng. Vậy, tỷ lệ hoa hồng sẽ giảm bao nhiêu để vẫn giữ nguyên lợi nhuận? Bây giờ, quản trị chi phí xem xét và thấy rằng: – Trong 5.000 triệu đồng chi phí cố định hàng tháng thì có 1.000 triệu đồng để trả lương cho bộ phận bán hàng – Trong 35 triệu đồng biến phí/sản phẩm thì có 7,5 triệu đồng là hoa hồng cho bộ phận bán hàng (# 10% của giá bán) Phân tích các dữ liệu chi phí, ta có: – f mới = f hiện tại + phần lương đề nghị tăng thêm = 5.000 tr.đ + 450 tr.đ = 5.450 tr.đ/tháng hay 65.400 tr.đ/năm. – r = tỷ lệ hoa hồng – v = (tỷ lệ hoa hồng × giá bán) + biến phí khác 80
= (r × 75) + (35 – 7,5) f + N Ta có: v = p − Q 65.400 + 48.000 nên (r × 75) + (35 − 7,5) = 75 − 2.700 Æ r = 0,0733 # 7,33% hay = 5,5 triệu đồng Trong tình huống này, bộ phận quản trị chi phí đề nghị với BGĐ là giảm tỷ lệ hoa hồng từ 10% xuống còn 7,33% để giữ nguyên lợi nhuận và trả thêm lương cho bộ phận bán hàng mỗi tháng 450 triệu đồng. Nếu không giảm hoa hồng thì lợi nhuận của công ty sẽ bị sút giảm. 2.3 Thuế thu nhập trong phân tích CVP Các quyết định về doanh thu, chi phí của nhà quản trị thường bao gồm cả thuế. Vì thế, khi xây dựng mức doanh thu và lợi nhuận, nhà quản trị phải tính đến tác động của thuế đối với chúng. Tiếp tục với công ty Tiện Nghi, giả định công ty chịu mức thuế thu nhập trung bình là 20%. Như vậy, để đạt được lợi nhuận sau thuế là 48.000 triệu đồng, công ty phải có doanh thu là bao nhiêu? Trước hết, phải biết được mức lợi nhuận trước thuế của công ty. Mức lợi nhuận trước thuế là: LN = 48.000/(100% - 20%) = 60.000 triệu đồng. Theo mô hình CVP, ta có f + N 60.000 + 60.000 Q = Æ Q = = 3.000 bộ salon/năm p − v 75 − 35 Như vậy, nếu bán 3.000 bộ salon/năm, công ty sẽ đạt được mức lợi nhuận sau thuế như kỳ vọng là 48.000 triệu đồng/năm. 81
Phần này cho thấy, quan điểm của nhà quản trị là trong bất kỳ tình huống nào vẫn phải phân tích thông tin chi phí thật cẩn thận để không làm tăng chi phí và bảo toàn được lợi nhuận. Theo bạn đúng hay chưa đúng? Giải thích. IV. PHÂN TÍCH ĐỘ NHẠY CỦA KẾT QUẢ CVP Để xem xét độ sự thay đổi của lợi nhuận khi doanh thu thay đổi, chúng ta sử dụng hai chỉ số đo lường: 1. Biên độ an toàn Biên độ an toàn đo lường tác động tiềm năng của các rủi ro làm cho doanh thu không đạt được mức như hoạch định. Biên độ an toàn = doanh thu hoạch định – doanh thu hòa vốn Theo thí dụ của công ty Tiện Nghi, doanh thu hoạch định là 3.000 bộ salon/năm. Với sản lượng hòa vốn là 1.500 bộ salon, biên độ an toàn sẽ là: 3.000 – 1.500 = 1.500 Tỷ lệ biên độ an toàn = 1.500/3.000 = 0,5 # 50% Sản phẩm có biên độ an toàn thấp là sản phẩm có nhiều rủi ro. Vậy, nếu vẫn có kế hoạch sản xuất kinh doanh thì nhà quản trị cần có chú ý nhiều hơn. 2. Đòn bẩy hoạt động Các thay đổi trong môi trường sản xuất hiện nay đã làm thay đổi tính chất của phân tích CVP. Chẳng hạn: trong một môi trường sản xuất hoàn toàn tự động, chi phí lao động trực tiếp trở nên kém quan trọng và nguyên vật liệu chiếm tỷ lệ lớn trong biến phí, các chi phí cố định khá cao. Trong trường hợp này, phân tích CVP giữ vai trò quan trọng do lợi nhuận rất nhạy cảm với những thay đổi trong doanh thu. 82
Ta xem xét thí dụ sau: Có hai doanh nghiệp, một sử dụng nhiều lao động nên chi phí cố định tương đối thấp và biến phí tương đối cao. Doanh nghiệp thứ hai là tự động hóa hoàn toàn nên chi phí cố định khá cao và biến phí thấp. Các dữ liệu chi phí của hai doanh nghiệp được cho trong bảng sau: Chi phí DN tự động DN sử dụng (ngàn đồng) hoàn toàn Æ nhiều LĐ Æ Định phí cao Đinh phí thấp Định phí/năm 500.000 150.000 Biến phí/sản 2 9 phẩm 12 12 Giá bán/sản 10 3 phẩm Phần đóng góp biên (số dư đảm phí) Giả định mức hòa vốn của hai doanh nghiệp này là 50.000 sản phẩm. Khảo sát cho thấy: – Doanh nghiệp 1: nếu sản xuất trên mức hòa vốn 20.000 sản phẩm sẽ có lợi nhuận là 60.000 ngàn đồng. Nếu sản xuất ở mức thấp hơn hòa vốn 20.000 sản phẩm thì sẽ lỗ 60.000 ngàn đồng (phần đóng góp biên nhân với số sản phẩm được sản xuất) – Doanh nghiệp 2: nếu sản xuất cao hơn mức hòa vốn 20.000 sản phẩm sẽ đạt được lợi nhuận là 200.000 ngàn đồng, nhưng nếu 83
thấp hơn mức hòa vốn cũng là 20.000 sản phẩm thì sẽ lỗ 200.000 ngàn đồng Nhận xét: Doanh nghiệp có chi phí cố định cao thường có nhiều rủi ro đối với lợi nhuận do nó chịu tác động mạnh mẽ của việc thay đổi mức hoạt động. Lợi nhuận cao nếu hoạt động trên mức hòa vốn, nhưng lỗ cũng nhiều nếu hoạt động dưới mức hòa vốn Trong tình huống này, việc phân tích CVP đặc biệt quan trọng khi quyết định có nên sử dụng các thiết bị, công nghệ mới hay không, việc sử dụng này có tác động như thế nào đến định phí và biến phí. V. PHÂN TÍCH CVP ĐỐI VỚI CÁC TỔ CHỨC PHI LỢI NHUẬN CVP cũng được sử dụng trong các tổ chức phi lợi nhuận hoặc dịch vụ. Trong trường hợp này, không thể tính doanh thu hay lợi nhuận mà chủ yếu là hiệu quả phục vụ của tổ chức. Để minh họa, ta có thí dụ sau: Bệnh viện của quận X. là đơn vị phục vụ khám chữa bệnh miễn phí cho đối tượng là dân nghèo. Hiện bệnh viện đang trải qua thời kỳ khó khăn về tài chính. Tổng ngân sách năm ngoái là 735 triệu đồng và năm tới BGĐ quyết định cắt giảm đi 5%, tức là chỉ còn 700 triệu đồng. Quản trị chi phí của bệnh viện tính toán rằng biến phí chính là chi phí khám bệnh cho bệnh nhân với mỗi lần khám là 10.000 đồng. Các chi phí còn lại như chi phí thiết bị, lương nhân viên đều là chi phí cố định Vậy việc cắt giảm ngân sách sẽ ảnh hưởng thế nào đến hoạt động của bệnh viện? Giả định năm ngoái có 13.500 bệnh nhân đến khám và tổng biến phí sẽ là: 84
Tổng VC = 10.000 đồng × 13.500 = 135 triệu đồng Ngân sách hoạt động của bệnh viện chính là tổng chi phí Æ Tổng định phí = Tổng chi phí – tổng biến phí = 735 tr.đ – 135 tr.đ = 600 tr.đ Ngân sách cho năm tới chỉ còn 700 triệu đồng. Giả định chi phí cố định không thay đổi, vẫn là 600 triệu đồng, vậy thì chi phí hoạt động (biến phí) chỉ còn lại có 100 triệu đồng. Chi phí cho mỗi lần khám vẫn giữ nguyên là 10.000 đồng. Vậy, số lần khám bệnh cho năm tới sẽ là: Q = 100 triệu đồng/10.000 = 10.000 lần khám. So với năm trước, số lần khám giảm đi 3.500 lần # 26%. Như vậy, ngân sách giảm 5% làm cho hiệu quả dịch vụ giảm 26%. Bây giờ Giám Đốc đã có thể biết tác động của việc cắt giảm ngân sách đối với hoạt động của bệnh viện. Nếu là Giám đốc hay là người có thẩm quyền trong việc chi ngân sách, bạn sẽ quyết định như thế nào, cắt giảm hay không? Nếu có, sẽ giảm bao nhiêu để người dân trong khu vực vẫn có thể hưởng được dịch vụ này một cách tốt nhất? Tại sao việc cắt giảm ngân sách lại có tác động lớn đến hiệu quả hoạt động của bệnh viện như vậy? Đó là do chi phí cố định chiếm tỷ lệ quá lớn và không thay đổi theo doanh số nên việc cắt giảm này không tiết kiệm được như mong muốn. Tóm tắt bài Bài này miêu tả phân tích CVP, một mô hình tuyến tính của các mối quan hệ giữa chi phí, doanh thu và sản lượng. CVP được sử dụng trong phân tích hòa vốn, hoạch định doanh thu và hoạch định chi phí. 85
Phân tích hòa vốn xác định mức sản lượng đầu ra mà ở đó lợi nhuận bằng zero. Phân tích CVP cũng được sử dụng trong hoạch định doanh thu cần thiết để đạt mức lợi nhuận mong muốn. Trong hoạch định chi phí, phân tích CVP giúp tìm ra các phương án giảm chi phí để đạt lợi nhuận kỳ vọng, hoặc CVP giúp tìm ra cách thay đổi định phí và biến phí để doanh nghiệp đạt được mục tiêu của mình Câu hỏi. 1. Mối quan hệ cơ bản trong phân tích CVP là gì? 2. Tại sao một tỷ lệ phần trăm ngân sách bị cắt giảm lại tạo ra một tác động với một tỷ lệ lớn hơn trong mức hoạt động? 3. Điểm hòa vốn là gì? Mục đích của việc xác định điểm hòa vốn ? 4. Tại sao phân tích CVP lại giữ vai trò quan trọng để hoạch định việc ứng dụng các kỹ thuật sản xuất mới? 5. Biên độ an toàn là gì? Ý nghĩa của nó trong phân tích CVP? 6. Đòn bẩy hoạt động là gì? Ý nghĩa của nó trong phân tích CVP? 7. Khi dự tính lắp đặt một thiết bị mới cho sản xuất, tại sao cần phân tích CVP? 8. Công ty Lả Lướt sản xuất viết lông kim các loại. Dự trù năm tới sẽ có các dữ liệu chi phí như sau: – Giá bán sản phẩm 5.595 đ – Chi phí NVL/sp 899 - – Chi phí LĐTT/sp 233 - – Chi phí thiết bị 2.352.000 - (công ty có mức tự động hóa khá cao). Yêu cầu tính toán: 86
a. Phần đóng góp biên của sản phẩm? b. Sản lượng và doanh thu hòa vốn? c. Công ty dự trù cải thiện thiết bị để gia tăng chất lượng sản phẩm, điều này làm chi phí cố định tăng thêm 5%. Vậy, phải bán bao nhiêu sản phẩm để có lợi nhuận trước thuế là 200.000 đồng? d. Nếu công ty chịu mức thuế là 22%, lợi nhuận sau thuế là 150.000 đồng, chi phí cố định vẫn giống như câu c. BGĐ yêu cầu cho biết công ty phải bán bao nhiêu sản phẩm để có mức lợi nhuận này? 9. Doanh nghiêp Vui Vẻ sản xuất giày trượt patin đang có mức tăng trưởng khá tốt. Giám Đốc doanh nghiệp muốn đẩy nhanh tốc độ tăng trưởng hơn nữa vào năm sau. Để chuẩn bị, ông yêu cầu bộ phận kế toán và quản trị chi phí trình bày các dữ liệu chi phí của năm này, từ đó vạch kế hoạch hoạt động cho năm tới. Sau 2 tuần, ông có được bảng dữ liệu như sau (ĐVT: ngàn đồng) Biến phí cho mỗi sản phẩm – Lao động trực tiếp 20,00 – Nguyên vật liệu trực tiếp 10,25 – Biến phí khác 4,50 Tổng biến phí/sản phẩm 34,75 Định phí – Trong sản xuất 28.000 – Lương cho bộ phận quản lý 35.000 – Lương cho bộ phận bán hàng 60.000 87
Tổng định phí 123.000 Giá bán một sản phẩm 60,00 Doanh thu dự tính (nếu bán 30.000 sản 1.800.000 phẩm) Thuế suất (%) 40 Căn cứ trên bảng dữ liệu, ông yêu cầu quản trị chi phí phân tích các thông tin: a. Nếu năm tới chi phí và giá bán vẫn giữ nguyên như năm nay, thì lợi nhuận của doanh nghiệp sẽ là bao nhiêu? b. Theo đó, điểm hòa vốn của năm tới sẽ là bao nhiêu? c. Giám Đốc dự tính năm tới có khả năng bán được 32.000 sản phẩm. Tuy nhiên, muốn vậy, doanh nghiệp phải thực hiện một chiến dịch quảng cáo với chi phí tăng thêm là 12.000 ngàn đồng với hy vọng là các chi phí khác vẫn được giữ nguyên. Vây, mức lợi nhuận ròng trong trường hợp này sẽ như thế nào? d. Các điểm hòa vốn có thay đổi không? Nếu có, sẽ là bao nhiêu? đ. Nếu phải tăng thêm 12.000 ngàn đồng cho quảng cáo vào năm tới thì doanh nghiệp sẽ chỉ cần bán bao nhiêu sản phẩm để có mức lợi nhuận như năm nay? Đây là những câu hỏi và bài tập để giúp các bạn cũng cố những gì đã học trong phần lý thuyết, hãy giải đáp để hiểu thật rõ bài học của mình. Chúc các bạn thành công. 88
BÀI 6 TÍNH TOÁN CHI PHÍ THEO CÔNG VIỆC Tính toán chi phí sản phẩm là một quá trình tích lũy, phân loại và phân bổ các chi phí nguyên vật liệu, lao động trực tiếp và chi phí sản xuất chung đến sản phẩm/dịch vụ. Các nhà quản trị thường xây dựng các quyết định dựa trên cơ sở là thông tin chi phí của sản phẩm hoặc dịch vụ. Các quyết định đó thường là: – Quyết định về giá sản phẩm hoặc dịch vụ. – Quyết định thực hiện toàn bộ các công đoạn ngay trong doanh nghiệp hay mua (hợp tác với) từ bên ngoài. Thí dụ: một công ty sản xuất quạt máy phải xem xét và quyết định xem có nên xây dựng phân xưởng nhựa để làm cánh quạt không hay nên đặt gia công ở một cơ sở bên ngoài. Phương án được chọn sẽ là phương án có chi phí thấp hơn. Có một số phương pháp tính toán chi phí sản phẩm vẫn được sử dụng là: (1) Phương pháp tính toán chi phí tích lũy – đó là hệ thống tính toán chi phí theo công việc và theo quá trình; (2) Phương pháp đo lường chi phí – đó là hệ thống tính toán chi phí thực tế, bình thường và tiêu chuẩn; (3) Phương pháp phân bổ chi phí sản xuất chung – đó là hệ thống tính toán chi phí truyền thống và ABC. 89
Trong bài 3, chúng ta đã nghiên cứu hệ thống tính toán chi phí sản xuất chung. Bây giờ, trong bài 6 và 7, chúng ta sẽ tiếp tục nghiên cứu hệ thống tính toán chi phí theo công việc và quá trình. Trong bài 6, các bạn sẽ tìm hiểu về hệ thống tính toán chi phí cho sản phẩm theo công việc. Phương pháp này được sử dụng cho các doanh nghiệp sản xuất các loại sản phẩm có giá trị cao, được đặt hàng trước, Sau khi nghiên cứu nội dung của phương pháp này, các bạn sẽ hiểu được trình tự ghi chép, phân tích, tổng hợp các thông tin cần thiết, từ đó có thể xác định được chi phí của sản phẩm/ dịch vụ. Khi học xong bài này, các bạn sẽ: – Hiểu được tính toán chi phí theo công việc là gì. – Hiểu được vai trò chiến lược của tính toán chi phí theo công việc trong các doanh nghiệp – Hiểu và tính toán được mức đơn giá chi phí sản xuất chung dự tính, và việc ứng dụng nó vào tính toán chi phí theo công việc. – Hiểu và điều chỉnh sự chênh lệch của chi phí sản xuất chung phân bổ với thực tế khi công việc kết thúc. – Ứng dụng được phương pháp ABC vào tính toán chi phí theo công việc. Bây giờ chúng ta bắt đầu đi vào nội dung chi tiết của chương. I. KHÁI NIỆM Tính toán chi phí theo công việc là ghi chép một cách tỉ mỉ, chính xác các thông tin chi phí của từng sản phẩm riêng biệt hoặc từng nhóm sản phẩm tương tự nhau. 90
Phương pháp này được sử dụng trong các doanh nghiệp có sản phẩm được thực hiện theo đơn đặt hàng, có giá trị cao, dễ nhận diện, hoặc có những tính chất riêng theo yêu cầu của khách hàng II. VAI TRÒ CỦA TÍNH TOÁN CHI PHÍ THEO CÔNG VIỆC Hệ thống tính toán chi phí theo công việc cung cấp thông tin cho nhà quản trị để xây dựng chiến lược cho sản phẩm và khách hàng, cho công nghệ sản xuất, cho các quyết định về giá và các vấn đề khác trong dài hạn. Tính toán chi phí theo công việc giữ vai trò quan trọng vì ba lý do: – Giúp doanh nghiệp thực hiện thành công chiến lược cạnh tranh về giá cả – Giúp doanh nghiệp phân bổ các chi phí sản xuất chung một cách hợp lý cho từng loại sản phẩm, tránh tình trạng làm cho một nhóm sản phẩm bị đội chi phí và một nhóm khác lại có chi phí thấp hơn thực tế (như đã đề cập ở chương 3) – Giúp cho việc phân bổ chi phí sản xuất chung được dễ dàng hơn trong các doanh nghiệp dịch vụ. III. XÁC ĐỊNH CHI PHÍ THEO CÔNG VIỆC Theo phương pháp tính toán này, đối tượng nhận chi phí là sản phẩm hoặc là khách hàng hay các đơn hàng. Chi phí sẽ được ghi chép cẩn thận, chính xác trong các chứng từ và sẽ được kết chuyển vào các tài khoản liên quan. 1. Ghi chép cho xác định chi phí công việc Tài liệu hỗ trợ cho tính toán chi phí theo công việc chính là bảng ghi chép chi phí của công việc. Bảng này sẽ ghi chép và tổng kết tất cả chi 91
phí như chi phí NVL, chi phí lao động trực tiếp và chi phí sản xuất chung cho từng công việc riêng biệt. Bảng này được bắt đầu khi công việc bắt đầu và kết thúc khi công việc hoàn tất. Tổng của tất cả chi phí ghi chép trong bảng chính là tổng chi phí của công việc. Trong quá trình ghi chép và xác định chi phí theo công việc, bộ phận quản trị chi phí sẽ sử dụng các tài khoản chủ yếu là: tài khoản NVL, tài khoản lương nhân viên (lao động trực tiếp) và tài khoản chi phí sản xuất chung. Bên cạnh đó còn sử dụng một số tài khoản hỗ trợ khác. Xin giới thiệu một bảng ghi chép chi phí để làm thí dụ sau: Bảng 1. Bảng ghi chép chi phí công việc Sản phẩm: Máy cắt vải tự Công việc số: 351 động Số lượng: 2 Ngày bắt đầu: 6/6/200X Đơn giá: 3.761$ Ngày hoàn thành: 15/7/200X NVL trực tiếp Lao độngtrực tiếp CP sản xuất chung Bộ Tổng chi phí phận ($) Số Số chi Số Đơn Mã số Tổng Số Đơn Tổng giao lượng phí giờ giá phiếu số giờ giá số Ngày Ngày dịch ($) yêu cầu ($) máy ($) A 6/6 A – 20 1.500 6/6 100 10 A1101– 1.000 50 10 500 3.000 4024 A1150 – 25/6 B 26/6 B – 15 26/6 60 15 B308 – 900 60 6,7 402 1.702 3105 400 – B320 30/6 C 1/7 C – 10 1/7 140 12 C515 – 1.680 35 24 840 2.820 5051 300 C500 – 15/7 Tổng 2.200 3.580 1.742 7.522 92